成本核算與控制講義-免費閱讀

　　

【正文】 此外，現實經濟生活中的企業都是層級組織，而每個層級又有若干個單位組成，那么，我們如何設計成本業績報告，以反映這種情況呢？圖表1419給出一個示意性報告格式。這就是說，按照考核的時間間隔編制反饋報告。五、反饋報告從圖表145可以看到：成本控制是一個循環的過程，從上級經理為成本中心經理制定成本標準開始，然后經過若干環節之后，借助于反饋報告又回到上級經理那里。工資率差異原則上不是生產部門而是人事部門的責任，但生產部門如何安排本部門職工的工作也影響工資率差異。材料價格差異通常應由采購部門負責，因為影響材料采購價格的各種因素（如采購批量、供應商的選擇、交貨方式、材料質量、運輸工具等），一般來說都是由采購部門控制并受其決策的影響。2． 固定制造費用對于生產部門來說，固定制造費用是不可控的。2002年10月鋁制品車間的透氣罩的標準成本資料如圖表1416所示（圖表中有關數據根據計劃產量2,000件計算）；實際產量2,000件，耗用材料6,500公斤，；直接人工工時為5,400小時，工資總額為74,250元，；變動制造費用15,390元，；固定費用總額為26,000元。 總而言之，設置單一的系統不僅可行，而且學好了財務會計也不有困難掌握。（2） 以編制財務報表為目的成本核算，對象是產品，目的在于確定產品的實際總成本和實際單位成本，用于資產計價和損益的確定。這種處理也不涉及可控不可控問題，但可以分析現有產能的利用或閑置情況。這種方法的主要特點是首先假定制造費用是混合成本，然后運用成本形態分析（參見本書第15章），將特定生產部門制造費用按照直接人工工時（或者機器工時）分解為變動成本和固定成本，并用下列公式求出單位直接人工制造費用。標準工資率的制定需要考慮法律、本地生活水平、職工個人發展、企業效益水平等多方面因素，也需要與相關的部門協商。標準價格一般是在市場調研的基礎上，結合本企業各個部門現有成本水平并與有關部門協商確定，內容包括發票價格、運雜費、檢驗費、正常損耗、丟失材料等項成本。那么，如何按照成本中心所生產的產品或半成品確定成本標準呢？一般分生產成本中心和服務成本中心兩類部門進行。確定成本標準首先要解決的問題是將成本標準確定在什么水平上。因為物是人來使用的。在企業管理中，“能夠計量的東西才是能夠控制的東西”。圖表145勾勒出成本控制系統所包括的基本要素。圖表1415是根據案例4編制的部門生產報告。 圖表1413：加權平均法下的約當產量計算表項目實物數量約當產量直接材料轉換成本期初在制品（4月1日）225本期投產275待核算數量500本期完工并轉出的數量400400400期末在制品（4月30日）（直接材料完工100%，轉換成本完工50%）100100*50**應核算數量500500450 * 100100% = 100（只）。 圖表1412：產品成本和在制品成本計算表項目生產成本直接材料轉換成本本期發生的成本（元）50,60032,00018,600約當產量400310單位成本（元）8060本期完工并轉出的成本（175只）24,500（17580）（17560）期末在制品（225只）： 直接材料18,000（22580） 轉換成本8,100（22560） 期末在制品總成本26,100應核算總成本50,600 圖表1412提供了油泵的單位成本（80 + 60 = 140元）、完工油泵的總成本（24,500元）和在制油泵的總成本（26,100元）。 與案例2比較，在案例3條件下計算油泵的成本會遇到什么新問題呢？新問題是：我們不能用本期發生的總成本直接除以完工并轉出的油泵數量求得油泵的單位成本。2003年3月1日無任何存貨，截止到3月31日投產并測試車間的油泵為400只，其他相關資料如下：油泵的生產情況 （只） 期初在制品（3月1日）0 3月份投產數量400 3月份完工并轉出的數量400 期末在制品（3月31日）0油泵的成本發生情況（元） 3月份發生的直接材料成本32,000 3月份發生的轉換成本24,000 3月份裝配車間發生的總成本56,000 這是一個期初和期末都無在制品的案例。繼續假定只生產辛烷，那么，從圖表1410就可以明顯的看出：辛烷的成本應該等于投入的基本原材料成本在依次加上原油提煉、汽油和辛烷三個步驟投入的料工費。 （3）部門生產報告（Department Production Report）正像訂單法中的成本計算單一樣，是分步法最重要的成本文件。至于那種方法更適合特定企業，只能視特定企業的具體情況而定。最重要的是計算預定分配率和分產品、批次或訂單統計直接人工工時，然后的根據特定產品、批次或訂單耗費的直接人工工時，誠意預定分配率即可求得特定產品、批次或訂單應負擔的制造費用。（2） 工時記錄，包括訂單編號、為不同訂單工作的啟止時間、耗費工時、工資率和工資額。本案例共3張領料單，為簡化起見，這里僅詳細介紹1張，即圖表146。2． 直接材料成本的歸集將直接材料歸集到成本計算單中需要借助于領料單。一個成本對象（產品、批次或訂單）一張成本計算單。 （2）成本計算與生產任務通知單的簽發和結束緊密配合，因此，產品成本計算是不定期的，它與產品生產周期基本一致，但與會計期間并不一致。同時，由于管理是相對一個組織而言，而組織又是有層級的，執行總下級的事情，而計劃和控制總是上級的事情，諸如此類，不一而足。4． 成本信息的作用 為什么計算成本呢？計算成本的必要性取決于成本信息的有用性。所謂標準成本是指企業預先確定的并且應該能夠達到的目標成本。在制造企業，產品的總成本是指該企業在生產該產品的過程中所耗費的資源的價值。參見Ray et al: Managerial Accounting, McGrawHill,1999,p222。這里，作業或作業中心發揮著成本庫的職能。圖表143 成本分配的部門分配率方法制造費用水汽電其他制造費用間接人工一次按部門分配基本生產部門1部門基本生產部門2非基本生產部門二次按產品分配略CBA產品 生產部門1的產品D根據文獻改編。顯然這是一種比較粗放的做法，如果企業規模小、品種少，這種方法因其簡單，也不失為一種切合實際的選擇，但是，如果企業規模大、品種多，使用這種方法，很可能會嚴重地歪曲產品或服務的成本。在這樣的意義上，間接成本相當于共同費用。成本動因（Cost Driver）是一個全新的但能夠簡明地說明問題的概念，是指影響特定成本項目的成本總額變動的因素。 在圖表142中，成本對象為印刷的雜志。作業是指具有特定目的的工作單位（如一個事件或一項交易等），是描述企業經營過程的一個基本的計量單位。毫無疑問，在計算機為基礎的會計系統中，成本計算的大部分工作已經由計算機來完成，但計算機不能夠設計會計系統，也不能在風險條件下取代決策者將會計信息加工成可以直接實施的決策。（2）當在制品轉化為產成品之后，通過在制品歸集起來的成本也轉化為產成品成本。這種分類在第X章已經介紹，此不贅述。前者包括直接材料和直接人工，后者包括制造費用。一般分成直接材料、直接人工和制造費用，簡稱“料工費”。正如本書前面所述，一家正規的公司，其廠場設備必須計提折舊，然后作為成本的組成部分去抵減收入，計算盈虧；我國合伙企業的合伙人日常并不領取工資，工資當然也不計入成本，而是包括在年終分紅當中；更有甚者，大街上賣冰棍兒的老太太每天收攤兒后計算盈虧時通常既不對運載冰棍兒的手推車計提折舊，也不計算自己的工資。在盈利組織中，成本知識不僅是會計人員而且也是所有其他管理人員（包括總經理和董事長）工商管理知識結構中的重要組成部分之一，因為盈利組織的任何決策幾乎無一例外地涉及到成本，只是涉及的程度深淺不同而已。換句話說，成本是市場交易的結果，是“為了得到自己所需要的有價值東西而放棄的自己所擁有的有價值的東西。成本種類很多，其中最重要的分類是按經濟內容，茲以制造業企業為例予以說明。制造費用是為生產產品所發生的、不能直接追溯到產品上去的各項間接費用，并可進一步分成間接材料、間接人工和其他制造費用。營業費用主要包括營銷成本、配送成本和客戶服務成本；管理費用主要包括研究與開發成本、設計成本和行政管理成本。在企業中所有的成本都是可控的（例如因為總經理可通過關閉工廠將成本降低為零），對于具體的成本項目來說，需要弄清楚的是該項目對誰或對哪個部門是可控的。銷售產品成本與銷售的產品有直接聯系，并與該產品的銷售收入相配比。2． 在實行成本責任制的條件下，成本對象是指作為決策者的人，計算人的責任成本。誠如上述，制造業企業的成本對象是產品，計算產品成本就是計算產品所耗費的直接材料、直接人工和間接制造費用的成本。成本庫（Cost Pool）是指按照一定的分類標志將不同成本項目歸類集中起來存放的地方，有時也稱之為成本歸集中心。成本動因的概念表明成本與成本對象之間的因果關系。為了分配間接成本項目，還必須根據成本分配基礎和已知的間接成本項目數額計算間接成本（或制造費用）分配率，再來分配成本。圖表143簡要地說明了成本分配的部門分配率方法。因此，與其他兩種分配率方法比較，以作業為基礎的分配率方法至少在理論上能夠準確地計算產品成本。還有，制造費用對產品是間接成本，而對作業則有相當的部分轉化為直接成本——直接可以追溯到特定作業上去的成本；另一部分可能與另外一項或幾項作業共同發生，即所謂的共同成本，因而需要在相關的幾項作業之間進行分配。例如處理材料作業，經分析，其成本動因是處理材料的次數，因而，根據處理材料次數就可以準確地將處理材料成本分配到各種產品。按照正常成本（Normal Cost）尺度，單位產品成本或總成本中的直接材料和直接人工是實際發生的數額，而制造費用則是按預定分攤率和實際的分配基礎（或成本動因）計算的數額。以前者為基礎的成本計算方法為分步法，以后者為基礎的成本計算方法為訂單法或分批法。在這個意義上，管理實際上有計劃、執行和控制三個職能。根據調查，在澳大利亞家具制作、機器與計算機制造、電器生產、印刷等行業的企業中使用訂單法的企業分別為63%、65%、58%、73%。根據這個案例，我們說明如何使用訂單法計算產品的總本和單位成本。（3） 用來計算總成本和單位成本。（2） 領取材料記錄，包括材料名稱、數量、單價和金額。用于記錄人工工時的表格稱為“工時卡”，比較規范的企業按職工設置，即一位職工一張工時卡。 4．制造費用的歸集與分配 制造費用隨著發生隨著單獨歸集起來。本案例只記錄完工產品數量（2件）和結存（2件）。分步訂單法的主要特點包括：（1） 成本計算對象最終是大批量生產的產品，但必須借助于各生產步驟或部門這些“中間性成本對象”的成本的計算。但是如果我們假定該廠只生產辛烷（當然，也可假定只生產塑料），那么，從基本原材料投入開始，依次到部門3，是生產辛烷的生產步驟，完全可以看成連續式生產。因此，接下去，我們將集中在一個部門，介紹分步法，特別是其中的約當產量計算、在制品成本計算和生產報告。400）80元單位產品轉換成本（24000247。 **22560% = 135（只）從圖表1411可以看到本期投產的400只油泵，從直接材料方面看確實是400只，但從轉化成本方面看只是完成了310只。那么，在計算成本的過程中如何處理這種情況呢？我們可以采用兩種方法：一是假定本期與上期在單位成本方面相等，將期初的在制品當作本期投產的數量，其成本當作本期發生的成本，那么，問題實際上轉化成與案例3一樣的情形，即無期初在制品，這種方法稱為加權平均法。 圖表1414：產品成本和在制品成本計算表項目生產成本直接材料轉換成本期初在制品26,10018,0008,100本期發生的成本（元）36,18019,80016,380待核算成本62,28037,80024,480約當產量500450單位成本（元）本期完工并轉出的成本（400只）52,000（400）（400）期末在制品（100只）： 直接材料7,560（100） 轉換成本2,720（50） 期末在制品總成本10,280應核算總成本62,280 圖表1412提供了油泵的單位成本（ + = 130元）、完工油泵的總成本（52,000元）和在制油泵的總成本（10,280元）。很顯然，第二部分和第三部分在數量上存在著勾稽關系，即 期初在制品成本 + 本期發生的成本 = 轉入下個部門的成本 + 期末在制品成本。其次，每個成本中心還必須同時符合下列三個條件：1． 在自然或物理形態上能夠明確辨認。即每個成本中心都由一位負責人。服務部門包括輔助生產、銷售、采購和職能處室，這些部門的基本特點使它們的成本最重要分配到基本生產部門。在企業管理實務上，更多企業傾向于可行標準水平。在這些情況下，要按照材料種類分別確定單位產品標準耗用量和相應的標準價格，并計算每一種材料的單位產品成本，然后再將這些材料成本匯集成單位產品標準直接材料成本。例如，北方集雅家具制做公司的財務經理經與生產和設計兩個部門的經理協商，按下列方式計算每只透氣罩的標準直接人工小時：基本工作時數（小時）休息和解決個人需要清理和機器故障