資源價值流轉會計核算研究畢業論文(編輯修改稿)

　

【文章內容簡介】 為基本指導思想，以會計學基本理論為基礎，以實現利潤最大和環境友好的協同效應為目標，從物質流分析與價值流分析互動影響規律出發，將企業資源的物質流轉與價值流轉相結合進行研究，對原材料、能源等物質在企業產品生命周期跨度內發生的物量變化進行價值的確認、計量和報告，并對此進行分析與評價，從經濟和環境的二維角度反映并控制企業的環境管理活動。資源價值流轉會計可為企業進行環境經營決策提供相關且有用的信息，是環境管理會計發展出的一個新的學科分支。 資源價值流轉會計的對象由于企業生產者在產品價值鏈中所處的核心連接者地位，毫無疑問成為資源價值流轉會計核算的主體。產品的生產過程是一個從原材料采集到部件組裝并測試最終產品的過程。在這個過程中，企業生產者通過完整的生產加工體系獨立完成整個過程，形成一體化的組織格局和價值鏈。在這個鏈條中，生產者既是完整的生產流程的實施者，也是產品品牌持有者，在產品價值鏈中居于核心地位。本研究將資源價值流轉會計界定于環境會計中的環境管理學科，其認識和實踐的對象也應該從屬于環境會計的研究對象。因此，資源價值流轉會計核算客體應該是決定于生產過程的物質流和價值流運動過程。 資源價值流轉會計的職能資源價值流轉會計的職能主要有三個：①核算。即通過核算系統對企業資源價值的流轉予以反映；②評價與決策。以資源消耗、污染物排放變量與成本、附加值、收入變量的比率為標準，構筑價值流轉路線的評價指標體系，用于分析與評價企業生產經營全過程中的資源消耗及循環利用效率，挖掘潛力所在，以實現企業資源、經濟及環境管理的最優決策；③控制。通過定額或標準管理等模式，對企業資源價值流的偏差進行控制與監督。 資源價值流轉會計的計量屬性會計計量屬性在會計的確認、計量、記錄和報告語言中處于主導地位，對發揮會計決策功能具有重要的基礎支撐作用。資源價值流轉會計的計量是指對企業資源流轉活動核算的結果予以量化的過程，即根據資源價值流轉會計核算原理，對與成本相關的事項按其特性，采用一定的計量單位和屬性，進行數量和金額認定計算和最終確定的過程，是從管理會計角度針對企業內部管理進行的計量，不同于財務會計的計量屬性描述。資源價值流轉會計核算主體的具體化，導致了其客體的多元化，在這種情況下，絕對地以貨幣計量單位核算確認的成本信息決策相關性淡化，因此，需要輔以其他計量屬性來提高成本信息的決策相關性。根據資源價值流轉會計中資源價值的結構組成及其特點，可以將其計量單位和屬性分為三個層次：貨幣計量、物量計量和文字說明。所謂貨幣計量，是指以貨幣單位對企業產品生命周期的資源流轉活動進行計量，資源流成本中的資源有效利用成本、資源損失成本即采用此計量方式。所謂物量計量，是指采用物理或化學單位用于環境負荷的計量，以評估企業資源流轉活動各個環節的環境影響程度。文字說明部分是對不能用上述計量方式表示的信息所做的輔助說明。不同的計量屬性提供不同的決策有用性信息，應用不同計量屬性整合出來的會計信息契合了資源價值的決策理念。多重計量屬性不僅適用于本研究資源價值流轉會計的計量，隨著資源價值多元化的發展，多重計量屬性并存將成為今后會計發展的主流。第4章 資源價值流轉會計的核算模型與成本計算方法 資源價值流轉會計核算的基本思想資源價值流轉會計（Resource Value Flow Accounting， RVFA）核算的基本思想是根據企業經濟目標與環境目標相協調的要求，以節約資源和減少環境污染為目標導向，以流量管理理論為指導，將企業生產經營過程的資源流轉視為一個綜合系統，將其中每一個生產環節或工序視為一個資源流轉中心，對其中的資源（包括材料、能源和其他物質等）進行規劃、跟蹤和核算，量化資源流轉過程中的各個要素，確定其數量、成本（包括正產品成本和負產品成本）和價值，尋找廢棄物轉變為資源的生產節點，據此挖掘改善措施，優化企業的環境保護技術，以達到提高資源利用效率并減少企業污染物排放的目的。其核心是將生產過程各個環節的資源流轉以流程為導向進行核算和控制[7]。 資源價值流轉會計核算模型的構建 與一般財務會計對資源費用按一定的成本標準進行確認、計量、歸集、分配和報告，并最終構成產品成本組成部分的核算方式不同，資源價值流轉會計根據流量管理理論，從數量（物質流）和成本（價值流）兩個維度跟蹤企業資源流轉過程中各個環節的實物數量變化，進行資源流轉過程物量和價值信息的核算[8]。它將企業資源流轉的各個環節劃分為若干個成本核算中心（又稱物量中心），按照資源的輸入輸出平衡原理（原材料+新投入=輸出端正制品+輸出端負制品），沿著資源流轉在不同物量中心之間的順次移動軌跡，對材料、能源流向進行分流計算，分別核算各物量中心輸出端正制品（合格產品）和負制品（廢棄物）的數量和成本，追蹤從投入起點至輸出終點的全部數量和成本[9]。由于本研究將資源價值流轉會計核算的研究范圍重點放在產品生產過程，企業的資源流轉就涉及資源投入階段的自然系統、加工生產階段的生產系統和成品或半成品廢棄時的回收系統等多個和產品生產周期相關聯的系統。產品作為資源實物形態消耗、價值形態轉變的載體，資源流動的全過程分析不僅可明晰產品生產壽命中資源形態的變化，而且有助于分析資源要素之間的關系，評價企業內外部資源流動的運轉效率和利用效率，包括資源效率、經濟效率和環境效率。這些資源流動可分為正向流和逆向流兩種流向，兩種流向的資源流轉最終形成兩種結果：合格產品（正制品）和廢棄物（負制品），這些流轉環節隨流向依次流動，構成了產品生產全周期資源流轉模型。資源價值流轉核算模型如圖41所示。原材料采集材料回收產品拆解回收不合格產品處置最終廢棄物（負制品）零部件拆解回收合格產品（正制品）零部件制造產品組裝與檢測正向流逆向流 圖41 產品生產全周期的資源價值流轉模型在圖41中，方框代表企業資源流轉的各個環節，基本與產品生產周期的各個階段相對應。實線箭頭為正向流，從產品開發設計一直到形成合格產品、處理后形成最終廢棄物，虛線箭頭為逆向流，包括各個環節中的資源回收再利用等。資源流轉模型從表象上看是資源流轉的物質流變化，但事實上每個環節都包含了資源流轉的兩種形態：物質形態和價值形態。根據上述資源流轉模型的物質流路線，沿著產品生產各階段資源流轉的價值流移動軌跡，可以構造出資源價值流轉會計對于生產過程的成本核算模型。在生產階段經過原材料的采集、加工和產品組裝，形成最終合格產品，其中發生的成本確認為資源有效利用成本或稱正制品成本（RUc）；在生產階段的各項資源流轉過程（工序）中，都會產生一定的非期望產出，即廢棄物，由此發生的成本確認為資源損失成本（RLc）；產品生產周期的資源流轉活動各個階段都會產生一定的環境影響，由此發生的成本屬于外部成本，根據外部成本內部化原則，我們通過環境影響評價方法將其折算為外部環境損害成本（EDc）。 成本構成分析如前所述，資源價值流轉會計的成本主要有以下幾類：（1）資源有效利用成本（RUc）。它形成于資源流轉的材料加工和產品生產階段，由生產合格產品所產生的材料成本、系統成本和能源成本構成。（2）資源損失成本（RLc）。資源損失成本發生于生產階段的各個工序，主要體現為測試廢棄物產生的材料損失成本以及在材料損失發生前后對其進行處理所發生的系統成本和能源成本。（3）外部環境損害成本（EDc）。在從原材料采集至廢棄處置階段的產品全生產周期，各個階段的資源流轉活動都會產生一定的環境影響，此項外部成本運用環境影響評價方法將其內部化，確認為外部環境損害成本（EDc）[10]。基于以上分析，本文總結出這三類成本在產品的生產周期中的分布情況，如表41所示。表41 資源價值流轉成本構成以及在產品生命周期中的分布階段成本階段成本原材料采集零部件制造產品組裝與檢測回收再利用不合格產品處置資源流轉成本資源有效利用成本資源損失成本外部環境損害成本上述資源流轉的成本結構，以產品全生產周期的各個環節為依據，各項成本界限分明，又形成一個統一的整體，形成產品生產周期資源流轉全程清晰、全面的成本描述，特別是其考慮了各個環節的外部環境損害成本，將產品在生產周期各階段發生環境影響的外部成本全面涵蓋進來，核算數據更具決策相關性，可以為企業進行環境管理活動提供有效的信息支持。 成本計算方法 資源有效利用成本和資源損失成本的計算傳統成本計算方法中全部被計入產成品成本的各項材料成本、系統成本和能源成本，在資源價值流轉會計中被分別匯總并分解成資源有效利用成本和資源損失成本，由此使管理者發現實際有助于產成品形成的成本僅僅是資源有效利用成本，在企業生產中到底占到多大的比重，而資源損失成本實際上是生產過程中的廢棄物、人工、能源等成本損失，這些成本損失在傳統成本核算方法中被淹沒在總成本中，而被管理層忽視了。引入資源價值流轉會計之后，通過資源有效利用成本和資源損失成本的核算，就能夠發現巨大的成本浪費。資源有效利用成本和資源損失成本的核算流程，可以通過圖42直觀的體現出來。物量中心該工序投入總成本合計材料成本系統成本能源成本負制品成本合計合計材料成本系統成本能源成本正制品成本合計合計材料成本系統成本能源成本以前工序轉入成本合計材料成本系統成本能源成本合計材料成本系統成本能源成本新投入成本正制品百分比負制品比分比圖42 資源有效利用成本和資源損失成本核算圖示圖42是一個簡化的資源流轉成本計算模板，概括了資源價值流轉會計資源有效利用成本和資源損失成本的計算過程。該圖可清晰地解釋資源流成本核算的基本流程：首先是歸類匯總各個物量中心新投入的各項成本，包括材料成本、系統成本和能源成本，然后合并匯總以前工序投入的成本，并按正負制品的數量比例進行分配，每個物量中心逐一順次計算，直到最后工序的完工產品，得到最終的匯總結果。通過資源有效利用成本和資源損失成本的核算，可使企業生產經營過程中資源流轉的成本可視化，清晰地揭示出企業各項資源和成本的流量和流向，找到企業成本發生的根源和生產階段。據此，管理部門可以分析企業生產經營中資源浪費的根源所在，采取有針對性的措施減少資源損失，降低企業成本。 外部環境損害成本的計算企業資源流轉的各個階段形成各種成本的同時，均會產生一