企業(yè)稅務(wù)籌劃的基本理論(編輯修改稿)

　

【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 4萬(wàn)元部分的適用稅率是40％。有一對(duì)夫婦結(jié)婚后，妻子把存款都交給無(wú)存款的丈夫，繳納個(gè)人所得稅時(shí)，丈夫的年應(yīng)稅股息為2萬(wàn)元，存款利息2萬(wàn)元，而妻子無(wú)應(yīng)稅所得，這時(shí)，丈夫就會(huì)有2萬(wàn)元的所得要按40％的稅率納稅。但是，如果丈夫把存款轉(zhuǎn)回到妻子名下，讓妻子分得利息收入，那么，這對(duì)夫婦4萬(wàn)元的年所得的最高邊際稅率就會(huì)從40％降至20％，(—)。 出于調(diào)節(jié)收入、解決失業(yè)、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)等原因，一個(gè)國(guó)家對(duì)不同規(guī)模企業(yè)有時(shí)規(guī)定不同的稅率，如我國(guó)對(duì)年應(yīng)稅所得超過(guò)10萬(wàn)元的企業(yè)的所得稅稅率為33％，對(duì)年應(yīng)稅所得3—10萬(wàn)元的企業(yè)所得稅稅率為27％，對(duì)年應(yīng)稅所得不超過(guò)3萬(wàn)元的企業(yè)所得稅稅率為18％。 采用分劈技術(shù)節(jié)稅與采用稅率差異技術(shù)節(jié)稅的區(qū)別在于：前者是通過(guò)使納稅人的計(jì)稅基數(shù)合法、合理地減少而節(jié)稅；而后者則是利用稅率差異來(lái)節(jié)稅；前者主要是利用國(guó)家的社會(huì)政策，而后者則主要是利用國(guó)家的財(cái)經(jīng)政策。 (2)分劈技術(shù)的特點(diǎn)如下： 1)分劈技術(shù)運(yùn)用的是絕對(duì)節(jié)稅原理, 直接減少納稅人的稅收絕對(duì)額，屬于絕對(duì)節(jié)稅的稅務(wù)籌劃技術(shù)。2)適用范圍較窄。一些企業(yè)往往通過(guò)分立為多個(gè)小企業(yè)，強(qiáng)行分割所得來(lái)降低適用稅率，因此，被許多國(guó)家認(rèn)為是一種避稅行為。為了防止企業(yè)利用小企業(yè)稅收待遇進(jìn)行避稅，一些國(guó)家針對(duì)企業(yè)的所得分割制定了反避稅條款，所以分劈技術(shù)一般只適用于自然人的稅務(wù)籌劃。不過(guò)即使是自然人，能夠適用的人和進(jìn)行分劈的項(xiàng)目有限，條件也比較苛刻，因此分劈技術(shù)適用范圍較窄。但適用范圍窄并不是說(shuō)不能使用，一些國(guó)家稅務(wù)局向納稅人免費(fèi)寄的納稅宣傳小冊(cè)子也指導(dǎo)納稅人如何分劈所得和財(cái)產(chǎn)，以便節(jié)稅。 3)分劈技術(shù)較為復(fù)雜。因?yàn)椴捎梅峙夹g(shù)節(jié)減稅收不但要受到許多稅收條件的限制，還要受到許多非稅條件如分劈參與人等復(fù)雜因素的影響，所以技術(shù)較為復(fù)雜。(3)分劈技術(shù)要旨有： 1)分劈合理化。使用分劈技術(shù)節(jié)稅，除了要合法，特別要注意的是所得或財(cái)產(chǎn)分劈的合理，要使得分劈合法、合理。比如，嚴(yán)格遵循稅務(wù)局宣傳冊(cè)子的指導(dǎo)來(lái)分劈所得和財(cái)產(chǎn)。 2)節(jié)稅最大化。在合法、合理的情況下，盡量尋求通過(guò)分劈能使節(jié)減的稅收最大化。例如，一對(duì)英國(guó)夫婦有40英鎊在其丈夫名下的共同財(cái)產(chǎn)，他們有一個(gè)兒子。丈夫有這樣的想法，如果他先去世，要把共同財(cái)產(chǎn)留給妻子，因?yàn)橛?guó)規(guī)定，丈夫留給妻子的遺產(chǎn)可享受免稅，妻子去世后再將財(cái)產(chǎn)留給兒子，財(cái)產(chǎn)并沒(méi)有發(fā)生被征兩次稅的情況。丈夫?qū)で蠖悇?wù)咨詢，稅務(wù)顧問(wèn)向他建議，最節(jié)減的做法是丈夫生前就把40萬(wàn)英鎊的共同財(cái)產(chǎn)分劈為兩部分，自己留下23．1萬(wàn)英鎊，把16．9萬(wàn)英鎊財(cái)產(chǎn)劃到妻子名下，在他去世后把他那部分財(cái)產(chǎn)留給兒子，妻子去世后再把她那部分財(cái)產(chǎn)留給兒子。因?yàn)楸M管丈夫的財(cái)產(chǎn)遺贈(zèng)給妻子時(shí)免稅，但妻子去世后留給兒子的遺產(chǎn)超過(guò)23．1萬(wàn)英鎊的部分要按40％的稅率向英國(guó)政府繳納6．76萬(wàn)英鎊的遺產(chǎn)稅。英國(guó)的遺產(chǎn)稅是實(shí)行夫婦分別申報(bào)納稅制度的，在遺產(chǎn)稅上每個(gè)人都享有23．1萬(wàn)英鎊的免稅額，這里面有一個(gè)不是人人都會(huì)發(fā)現(xiàn)的稅收陷阱，就是每個(gè)納稅人也只有23．1萬(wàn)英鎊的免稅額。所以，丈夫生前就把共同財(cái)產(chǎn)分劈成兩個(gè)都小于23．1萬(wàn)英鎊的部分，由夫婦各自把自己部分的財(cái)產(chǎn)留給兒子，可以節(jié)減6．76萬(wàn)英鎊的遺產(chǎn)稅。扣除技術(shù)手段1．扣除的含義 扣除原意是從原數(shù)額中減去一部分。稅收中狹義的扣除指從計(jì)稅金額中減去一部分以求出應(yīng)稅金額，比如，我國(guó)《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，企業(yè)的應(yīng)納稅所得額為納稅人每一納稅年度的收入總額減去準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目后的余額。稅收中廣義的扣除還包括：從應(yīng)計(jì)稅額中減去一部分，即“稅額扣除”、“稅額抵扣”、“稅收抵免”。比如，我國(guó)的《企業(yè)所得稅暫行條例》第十二條規(guī)定，納稅人來(lái)源于境外的所得，已在境外繳納的所得稅稅款，準(zhǔn)予在匯總納稅時(shí)，從其應(yīng)納稅額中扣除；又如，我國(guó)的《增值稅暫行條例》規(guī)定，應(yīng)納稅額為當(dāng)期銷項(xiàng)稅額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額；再如，英國(guó)個(gè)人在年終匯算清繳個(gè)人所得稅時(shí)，是以計(jì)算出來(lái)的該人該年度應(yīng)計(jì)稅額減去該人該年度從源扣繳的預(yù)提稅和預(yù)繳稅款抵免額后的余額，作為該人該年度的應(yīng)清繳稅額。 扣除技術(shù)的扣除是狹義的扣除，即指從計(jì)稅金額中減去各種扣除項(xiàng)目金額以求出應(yīng)稅金額，扣除項(xiàng)目包括各種扣除額、寬免額、沖抵額等。廣義的扣除所包括的抵免，我們?cè)诤竺嬖儆懻摗? 扣除與特定適用范圍的免稅、減稅不同，扣除規(guī)定普遍地適用于所有納稅人。我國(guó)的《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，所有納稅人準(zhǔn)予扣除與其取得收入有關(guān)的成本、費(fèi)用、稅金和損失的金額。美國(guó)所得稅法規(guī)定，計(jì)算個(gè)人應(yīng)納稅所得額時(shí)，可以扣除諸如政府發(fā)行用于“公益目的”的債券利息收入等不予計(jì)列所得、求職費(fèi)用等調(diào)整所得項(xiàng)目金額、房屋抵押貸款利息等扣除項(xiàng)目金額以及諸如納稅人本人和配偶等的寬免額等。 (1)扣除技術(shù)的概念。扣除技術(shù)是指在合法、合理的情況下，使扣除額增加而直接節(jié)稅，或調(diào)整各個(gè)計(jì)稅期的扣除額而相對(duì)節(jié)稅的稅務(wù)籌劃技術(shù)。在同樣多收入的情況下，各項(xiàng)扣除額、寬免額、沖抵額等越大，計(jì)稅基數(shù)就會(huì)越小，應(yīng)納稅額也越小，所節(jié)減的稅款就越大。 (2)扣除技術(shù)的特點(diǎn)如下： 1)可用于絕對(duì)節(jié)稅和相對(duì)節(jié)稅。扣除技術(shù)可用于絕對(duì)節(jié)稅，通過(guò)扣除使計(jì)稅基數(shù)絕對(duì)額減少，從而使絕對(duì)納稅額減少；也可用于相對(duì)節(jié)稅，通過(guò)合法、合理地分配各個(gè)計(jì)稅期間的費(fèi)用扣除和虧損沖抵，增加納稅人的現(xiàn)金流量，起到延期納稅的作用，從而相對(duì)節(jié)稅，在這一點(diǎn)上，與延期納稅技術(shù)原理有類似之處。 2)技術(shù)較為復(fù)雜。各國(guó)稅法中的各種扣除、寬免、沖抵規(guī)定是最為繁瑣復(fù)雜，也是變化最多、變化最大的規(guī)定，而要節(jié)減更多的稅收就要精通所有有關(guān)的最新稅法，計(jì)算出結(jié)果并加以比較，所以扣除技術(shù)較為復(fù)雜。比如，很多國(guó)家對(duì)虧損的結(jié)轉(zhuǎn)沖抵規(guī)定有多種選擇性條款：結(jié)轉(zhuǎn)沖抵以后年度應(yīng)稅所得、結(jié)轉(zhuǎn)以前年度所得、結(jié)轉(zhuǎn)不同類別等。 3)適用范圍較大。扣除是適用于所有納稅人的規(guī)定，幾乎每個(gè)納稅人都能采用此法節(jié)稅，因此，扣除技術(shù)是一種能夠普遍運(yùn)用、適用范圍較大的稅務(wù)籌劃技術(shù)。 4)具有相對(duì)穩(wěn)定性。扣除在規(guī)定時(shí)期是相對(duì)穩(wěn)定的, 因此采用扣除技術(shù)進(jìn)行稅務(wù)籌劃具有相對(duì)的確定性。 (3)扣除技術(shù)要旨有：1)扣除項(xiàng)目最多化。在合法、合理的情況下，盡量使更多的項(xiàng)目能夠得到扣除。在其他條件相同的情況下，扣除的項(xiàng)目越多，計(jì)稅基數(shù)就越小，計(jì)稅基數(shù)越小，應(yīng)納稅額就越小，因而節(jié)減稅收就越多。使扣除項(xiàng)目最多化，可以達(dá)到節(jié)稅的最大化。 2)扣除金額最大化。在合法、合理的情況下，盡量使各項(xiàng)扣除額能夠最大化。在其他條件相同的情況下，扣除的金額越大，計(jì)稅基數(shù)就越小，應(yīng)納稅金額就越小，因而節(jié)減稅收就越多。使扣除金額最大化，可以達(dá)到節(jié)稅最大化。 3)扣除最早化。在合法、合理的情況下，盡量使各允許扣除的項(xiàng)目在最早的計(jì)稅期間得到扣除。在其他條件相同的情況下，扣除越早，早期繳納的稅收就越少，早期的現(xiàn)金凈流量就越大，可用于擴(kuò)大流動(dòng)資本和進(jìn)行投資的資金也越多，將來(lái)的收益也越多，因而相對(duì)節(jié)減稅收越多。扣除最早化，可以達(dá)到節(jié)稅的最大化。 例如，國(guó)家允許公司按兩種方法扣除顧客招待費(fèi)：一是允許按公司銷售收入一定百分比計(jì)算出來(lái)的金額扣除；二是按有限額規(guī)定的實(shí)際發(fā)生的顧客招待費(fèi)扣除。每年顧客招待費(fèi)基本差不多的公司，在其他條件基本相似的條件下，完全可以通過(guò)選擇前面的扣除顧客招待費(fèi)的方法以獲得貨幣的時(shí)間價(jià)值，節(jié)減更多的稅收。抵免技術(shù)手段1．稅收抵免的含義 稅收抵免是指從應(yīng)納稅額中扣除稅收抵免額。 在征稅機(jī)關(guān)方面，納稅人的應(yīng)納稅額是征稅機(jī)關(guān)的債權(quán)，表示在借方；納稅人的已納稅額是納稅人已支付的債務(wù)，表示在貸方。稅收抵免額的原意是納稅人的貸方稅額——納稅人已納稅額，稅收抵免的原意是納稅人在匯算清繳時(shí)，可以用其貸方已納稅額沖減其借方應(yīng)納稅額。同時(shí)采用源泉征收法和申報(bào)查定法兩種稅收征收方法的國(guó)家，在匯算清繳時(shí)都有稅收抵免規(guī)定，以避免雙重征稅。納稅人貸方金額沖抵借方金額：借貸相抵后貸方有余額的，表示納稅人的已納稅額大于其借方應(yīng)納稅額，納稅人應(yīng)得到退稅；借方有余額的表示納稅人的l，說(shuō)明納稅額大于已納稅額，還應(yīng)補(bǔ)足應(yīng)納稅額。 但現(xiàn)在世界各國(guó)的稅收抵免規(guī)定，不僅用于避免雙重征稅，它也可以是稅務(wù)籌劃或獎(jiǎng)勵(lì)的方法，還可以是個(gè)人所得稅基本扣除的方法。 作為避免雙重征稅方法的稅收抵免就如我國(guó)的《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》第十二條規(guī)定，外商投資企業(yè)來(lái)源于境外的所得已在境外繳納的所得稅稅款，準(zhǔn)予在匯總納稅時(shí)，從其應(yīng)納稅額中扣除；又如英國(guó)個(gè)人在匯算清繳其個(gè)人所得稅時(shí)，允許其將已被從源扣繳的股息預(yù)提稅、利息預(yù)提稅、工薪預(yù)扣稅等從其應(yīng)納稅額中扣除。 作為稅收優(yōu)惠或獎(jiǎng)勵(lì)方法的稅收抵免就如我國(guó)規(guī)定，外商投資企業(yè)購(gòu)買國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40％可從購(gòu)置設(shè)備當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。 基本扣除的方法就如奧地利的個(gè)人基本抵免額，納稅人可以從其應(yīng)納稅額中扣除個(gè)人基本抵免額。 稅務(wù)籌劃技術(shù)涉及的稅收抵免，主要是利用國(guó)家為貫徹其政策而制定的稅收優(yōu)惠性或獎(jiǎng)勵(lì)性稅收抵免和基本扣除性抵免。很多國(guó)家包括我國(guó)，都規(guī)定了稅收優(yōu)惠性抵免，包括諸如投資抵免、研究開發(fā)抵免等。還有不少國(guó)家還有基本扣除性抵免，包括個(gè)人生計(jì)抵免、勤勞所得抵免、已婚夫婦抵免等，也常用于稅務(wù)籌劃。 2．稅務(wù)籌劃的抵免技術(shù) (1)抵免技術(shù)的概念。抵免技術(shù)是指在合法、合理的情況下，使稅收抵免額增加而絕對(duì)節(jié)稅的稅務(wù)籌劃技術(shù)。稅收抵免額越大，沖抵應(yīng)納稅額的數(shù)額就越大，應(yīng)納稅額則越小，從而節(jié)減的稅額就越大。 (2)抵免技術(shù)的特點(diǎn)如下：1)絕對(duì)節(jié)稅。抵免技術(shù)運(yùn)用的是絕對(duì)節(jié)稅原理，直接減少納稅人的稅收絕對(duì)額，屬于絕對(duì)節(jié)稅范疇。 2)技術(shù)較為簡(jiǎn)單。盡管有些稅收抵免與扣除有相似之處，但總的說(shuō)來(lái)，各國(guó)規(guī)定的稅收優(yōu)惠性或基本扣除性抵免一般種類有限，計(jì)算也不會(huì)很復(fù)雜，因此抵免技術(shù)較為簡(jiǎn)單。 3)適用范圍大。抵免普遍適用于所有納稅人，不是只適用于某些特定納稅人的優(yōu)惠，因此抵免技術(shù)適用范圍較大。4)具有相對(duì)確定性。抵免在一定時(shí)期內(nèi)具有相對(duì)穩(wěn)定、風(fēng)險(xiǎn)較小的特點(diǎn)，因此，采用抵免技術(shù)進(jìn)行稅務(wù)籌劃具有相對(duì)的確定性。 (3)抵免技術(shù)要旨有： 1)抵免項(xiàng)日最多化。在合法、合理的情況下，盡量爭(zhēng)取更多的抵免項(xiàng)目。在其他條件相同的情況下，抵免的項(xiàng)日越多，沖抵應(yīng)納稅額的項(xiàng)目也越多，沖抵的應(yīng)納稅額的項(xiàng)目越多，應(yīng)納稅額就越少，因而節(jié)減的稅收就越多。使抵免項(xiàng)目最多化，可以達(dá)到節(jié)稅的最大化。 2)抵免金額最大化。在合法、合理的情況下，盡量使各抵免項(xiàng)目的抵免金額最大化。在其他條件相同的情況下，抵免的金額越大，沖抵應(yīng)納稅額就越大，沖抵應(yīng)納稅額的金額越大，應(yīng)納稅額就越小，因而節(jié)減的稅收就越多，從而使抵免金額最大化，以達(dá)到節(jié)稅的最大化。例如，一個(gè)國(guó)家規(guī)定公司委托科研機(jī)構(gòu)或大學(xué)進(jìn)行科研開發(fā)，支付的科研開發(fā)費(fèi)用的65％可直接抵免應(yīng)納公司所得稅，還規(guī)定公司當(dāng)年科研開發(fā)費(fèi)用超過(guò)過(guò)去3年平均數(shù)25％的部分，可直接抵免當(dāng)年的應(yīng)納公司所得稅。一個(gè)必須不斷進(jìn)行科研開發(fā)才能求得生存發(fā)展的企業(yè)，在其他條件基本相似或利弊基本相抵的條件下，就可以選擇兩個(gè)方案中繳納稅收更少的方案。延期納稅技術(shù)手段1．延期納稅的含義 延期納稅是指延緩一定時(shí)期后再繳納稅收。狹義的延期納稅專門指納稅人按照國(guó)家有關(guān)延期納稅規(guī)定進(jìn)行延期納稅；廣義的延期納稅還包括納稅人按照國(guó)家其他規(guī)定可以達(dá)到延期納稅目的的納稅安排。按照折舊制度、商品存貨制度等規(guī)定進(jìn)行的延期納稅安排。 各國(guó)制定延期納稅規(guī)定主要有以下一些原因： 一是避免先征后退，節(jié)約征稅成本。我國(guó)規(guī)定，境外進(jìn)入免稅區(qū)的貨物，除國(guó)家另有規(guī)定外，免征增值稅和消費(fèi)稅，以后如果免稅進(jìn)入保稅區(qū)的貨物運(yùn)往非保稅區(qū)，這時(shí)才再照章征收增值稅和消費(fèi)稅，以后如果保稅區(qū)生產(chǎn)的產(chǎn)品，除國(guó)家另有規(guī)定外，運(yùn)往境外，免征增值稅和消費(fèi)稅。這個(gè)規(guī)定就性質(zhì)來(lái)說(shuō)，是一種延期納稅。 二是防止納稅人稅負(fù)畸輕畸重。比如，有的國(guó)家規(guī)定，農(nóng)民在某一年度取得特別多的所得，可以將這一年的所得分散到數(shù)年之內(nèi)繳納稅收。 三是鼓勵(lì)和促進(jìn)投資。比如，對(duì)納稅人處置營(yíng)業(yè)資產(chǎn)后又重置營(yíng)業(yè)資產(chǎn)，有些國(guó)家允許納稅人可以將每次處置資產(chǎn)的利得一直延長(zhǎng)到最后不再重置營(yíng)業(yè)資產(chǎn)時(shí)才繳納稅收。又如，有些國(guó)家允許只要國(guó)外子公司的利潤(rùn)留在國(guó)外繼續(xù)投資經(jīng)營(yíng)，不匯回國(guó)內(nèi)，就可以一直延緩至匯回國(guó)內(nèi)時(shí)再納稅。因此，延期納稅也是屬于國(guó)家政策的一部分。 2．稅務(wù)籌劃的延期納稅技術(shù) (1)延期納稅技術(shù)概念。延期納稅技術(shù)是指在合法、合理的情況下，使納稅人延期繳納稅收而相對(duì)節(jié)稅的稅務(wù)籌劃技術(shù)。納稅人延期繳納本期稅收并不能減少納稅人納稅絕對(duì)總額，但等于得到一筆無(wú)息貸款，可以增加納稅人本期的現(xiàn)金流量，使納稅人在本期有更多的資金擴(kuò)大流動(dòng)資本，用于資本投資；由于通貨膨脹、貨幣貶值，今天的1元錢要比將來(lái)的1元錢更值錢；由于貨幣時(shí)間價(jià)值，即今天多投入的資金可以產(chǎn)生收益，使將來(lái)可以獲得更多的稅后收益，相對(duì)節(jié)減稅收。(2)延期納稅技術(shù)的特點(diǎn)如下： 1)相對(duì)節(jié)稅。延期納稅技術(shù)運(yùn)用的是相對(duì)節(jié)稅原理的納稅絕對(duì)額并沒(méi)有減少，是利用貨幣時(shí)間價(jià)值節(jié)減稅收節(jié)稅型稅務(wù)籌劃。2)技術(shù)復(fù)雜。大多數(shù)延期納稅涉及財(cái)務(wù)制度各個(gè)方面的許多規(guī)定和其他一些技術(shù)，并涉及財(cái)務(wù)管理的方方面面，需要有一定的數(shù)學(xué)、統(tǒng)計(jì)和財(cái)務(wù)管理知識(shí)，各種延期納稅節(jié)稅方案要通過(guò)較為復(fù)雜的財(cái)務(wù)計(jì)算才能比較，才能知道相對(duì)節(jié)減稅收的多少，技術(shù)較為復(fù)雜。 3)適用范圍大。延期納稅技術(shù)可以作為利用稅法延期納稅規(guī)定、財(cái)會(huì)制度選擇性方法以及其他規(guī)定等進(jìn)行節(jié)稅的稅務(wù)籌劃技術(shù)，幾乎適用于所有納稅人，適用范圍較大。 4)具有相對(duì)確定性。延期納稅主要是利用財(cái)務(wù)原理，不是某些相對(duì)來(lái)說(shuō)風(fēng)險(xiǎn)較大，容易變化的政策。因此，延期納稅節(jié)稅技術(shù)具有相對(duì)的確定性。 (3)延期納稅技術(shù)要旨有： 1)延期納稅項(xiàng)目最多化。在合法、合理的情況下，盡量爭(zhēng)取更多的項(xiàng)目延期納稅。在其他條件包括一定時(shí)期納稅總額相同的情況下，延期納稅的項(xiàng)目越多，本期繳納的稅收就越少，現(xiàn)金流量也越大，可用于擴(kuò)大流動(dòng)資本和進(jìn)行投資的資金也越多，將來(lái)的收益也越多，因而相對(duì)節(jié)減稅收就越多。使延期納稅項(xiàng)目最多化，可以達(dá)到節(jié)稅的最大化。 2)延長(zhǎng)期最長(zhǎng)化。