中級財務會計第4章金融資產-資料下載頁

　　

【正文】 減值測試 。 ? 已單項確認減值損失的金融資產，不應包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。 以商業銀行貸款為例，商業銀行進行貸款減值測試時，可以根據自身管理水平和業務特點，確定單項金額重大貸款的標準。例如，可以將本金大于或等于一定金額的貸款作為單項金額重大的貸款，此標準以下的貸款屬于單項非重大的貸款。 對單項金額重大的貸款，應單獨進行減值測試；對單項金額不重大的貸款，可以單獨進行減值測試，或將其包含在具有類似信用風險特征的貸款組合中進行減值測試。單獨測試未發生減值的貸款，也應當包括在具有類似信用風險特征的貸款組合中再進行減值測試。單項金額重大貸款的標準一經確定，不能隨意變更。 對持有至到期投資、貸款和應收款項等以攤余成本計量的金融資產確認減值損失后，如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發生的事項有關（如債務人的信用評級已提高等），原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。但是，該轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。分錄： 借 持有至到期投資減值準備 貸 資產減值損失 ? 外幣金融資產發生減值的，預計未來現金流量現值應先按外幣確定，在計量減值時再按資產負債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項金額小于相關外幣金融資產以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認為減值損失，計入當期損益。 ? 持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失后，利息收入應當按照確定減值損失時對未來現金流量進行折現采用的折現率作為利率計算確認。 例： 2022年 1月 1日， A公司以 4900萬元購買了B企業當日發行的 5年期債券 5000萬元，票面年利率 10％。 A公司將其劃分為持有至到期投資，初始確認該投資時確定的實際利率為 ％。2022年 12月 31日，有客觀證據表明 B企業發生嚴重財務困難， A公司據此認定對 B企業的債券投資發生了減值，并預期 2022年 12月 31日將收到利息 500萬元，但到 2022年 12月 31日，預期只能收到本金 2500萬元。公司應如何進行相關賬務處理？ 1月 1日取得債券 借 持有至到期投資－成本 5000 貸 銀行存款 4900 持有至到期投資－利息調整 100 12月 31日計息 借 應收利息 500 持有至到期投資－利息調整 貸 投資收益 收到利息時 借 銀行存款 500 貸 應收利息 500 12月 31日計息 借 應收利息 500 持有至到期投資－利息調整 貸 投資收益 收到利息時 借 銀行存款 500 貸 應收利息 500 4. 2022年 12月 31日計息 借 應收利息 500 持有至到期投資－利息調整 貸 投資收益 收到利息時 借 銀行存款 500 貸 應收利息 500 12月 31日計息后持有至到期投資的攤余成本為 。 2022年 12月 31日結息后持有至到期投資的現值為 元。 則應確認減值損失 － ＝ （萬元） 分錄為： 借 資產減值損失 貸 持有至到期投資減值準備－ B公司 ? （二）可供出售金融資產 ? 1．可供出售金融資產發生減值時，即使該金融資產沒有終止確認， 原直接計入所有者權益中的因公允價值下降形成的累計損失，應當予以轉出，計入當期損益。 賬務處理： ? 借 資產減值損失 （按總的累計損失） ? 貸 資本公積－其他資本公積 （ 原直接計入所有者權 益中的因公允價值下降形成的累計損失） ? 可供出售金融資產－公允價值變動 （ 累計損失超 過原來計入所有者權益中公允價值變動部分） ? 注：正常的公允價值變動不要計提減值準備，這一變動的賬務處理是： ? 借 資本公積－其他資本公積 ? 貸 可供出售金融資產－公允價值變動 ? 只有在確鑿證據表明可供出售金融資產發生減值時（從下跌幅度和下跌的持續性來判斷），才計提減值準備。 ? 在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，發生減值時，應當將該權益工具投資或衍生金融資產的賬面價值，與按照類似金融資產當時市場收益率對未來現金流量折現確定的現值之間的差額，確認為減值損失，計入當期損益。 ? 2．減值可否轉回？ （ 1）對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與確認損失確認后發生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。賬務處理： 借 可供出售金融資產－公允價值變動 貸 資產減值損失 （ 2）可供出售權益工具投資發生的減值損失，不得通過損益轉回，只能轉到所有者權益中去。賬務處理： 借 可供出售金融資產－公允價值變動 貸 資本公積－其他資本公積 但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，發生的減值損失不得轉回。 （ 3）減值后計算利息收入利率的確定 ? 可供出售金融資產發生減值后，利息收入應當按照確定減值損失時對未來現金流量進行折現采用的折現率作為利率計算確認。 例： 05年 1月 1日， ABC公司按面值從債券二級市場上購入 MNO公司公開發行的債券 1萬張，每張面值 100元，票面利率 3％，劃分為可供出售金融資產，假定 ABC公司初始確認該債券時計算確定的實際利率也為 3％。 05年 12月 31日該債券市場價格每張 100元。 06年 MNO公司因投資決策失誤，發生嚴重的財務困難，但仍可支付該債券當年的票面利息， 06年 12月 31日該債券的公允價值下降到每張 80元。 ABC公司預計該債券的公允價值還會持續下跌。 07年 MNO公司調整產品結構并整合其他資源，致使上年發生的財務困難大為好轉，07年末該債券的公允價值上升為每張 95元。 1月 1日購入債券 借 可供出售金融資產－成本 100萬 貸 銀行存款 100萬 12月 31日計息 借 應收利息 3萬 貸 投資收益 3萬 收到利息時： 借 銀行存款 3萬 貸 應收利息 3萬 12月 31日計息 借 應收利息 3萬 貸 投資收益 3萬 收到利息時： 借 銀行存款 3萬 貸 應收利息 3萬 12月 31日應確認減值損失 借 資產減值損失 20萬 貸 可供出售金融資產－公允價值變動 20萬 12月 31日計提利息收入 （攤余成本 100－資產減值損失 20） 實際利率 3％＝ 借 應收利息 3萬 貸 投資收益 可供出售金融資產－利息調整 收到利息 借 銀行存款 3萬 貸 應收利息 3萬 12月 31日應轉回減值損失 ＝公允價值金額 95萬－減值損失轉回前攤余成本 ＝ 借 可供出售金融資產－公允價值變動 貸 資產減值損失 例： A公司 07年 3月 10日購買 B公司發行的股票300萬股，成交價 /股，包含 B公司已宣告但尚未發放現金股利 /股，另付交易費用 90萬元，占 B公司表決權資本的 5％，作為可供出售金融資產。 07年 12月 31日，該股票每股價格 13元。 A公司預計股票下跌是暫時性的。 08年 12月 31日 B公司因違反相關政策法規受到證券監管部門查處，受此影響， B公司股票價格嚴重下挫。 08年 12月 31日 B公司股票的收盤價格為 6元 /股。 09年 12月 31日 B公司整改完成，加之市場宏觀面好轉， 09年 12月 31日收盤價格為 10元 /股。 3月 10日購買股票時 借 可供出售金融資產－成本 4440 應收股利 60 貸 銀行存款 4500 12月 31日股價暫時性下跌，確認公允價值變動 借 資本公積－其他資本公積 540 貸 可供出售金融資產－公允價值變動 540 12月 31日股價大幅下跌，計提減值 借 資產減值損失 2640 貸 資本公積－其他資本公積 540 可供出售金融資產－公允價值變動 2100 12月 31日轉回資產減值損失 借 可供出售金融資產－公允價值變動 1200 貸 資本公積－其他資本公積 1200 附錄 1：直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產 例如 :甲公司為一家大型企業，作為一公司 IPO（首次公開發行股票）時的戰略投資者，擬購入 2億股股票，每股發行價為 5元，需籌集 10億元資金。如果這家公司通過發行債券籌集資金 10億元，年利率 6%，則每年利息費用為 6000萬元，計入當期財務費用。 甲公司發行債券籌集資金后，用于購買 2億股一公司普通股，作為戰略投資者，應長期持有，一般應分類為可供出售金融資產，期末按照公允價值計量，并且把公允價值變動計入資本公積。 如果該股票發行后，上市時股價為每股 8元，則甲公司股票公允價值為 16億元（ 2億股 *8），公允價值增加 6億元（ 16億 10億）。按照一般計算，將購買股票取得的收益 6億元扣除利息費用 ，實現凈收益 。但是，如果將股票作為可供出售金融資產，則 6億元計入資本公積，列示在資產負債表，而利息費用 6000萬元計入財務費用，列示在利潤表，利潤表中反而虧損 6000萬元。這就是“計量基礎”不同導致不能正確評價業績，為此，應將該股票“直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產”，這樣利潤表中就能反應 。