[分享]普華永道-新企業會計準則的實施及證監會相關披露要求(編輯修改稿)

　

【文章內容簡介】 企業合并 — 非同一控制下企業合并 公允價值調整導致的遞延所得稅處理 (續 ) B公司可辨認凈資產的公允價值 (不含遞延所得稅 ) 1,170 減：計稅基礎 (920) 收購日的暫時性差異 250 收購日的遞延所得稅負債 (250@40%) 100 減：收購前 B公司已經確認的遞延所得稅 (20) 因收購新增的遞延所得稅負債 80 合并成本 1,500 B公司可辨認凈資產的公允價值 (不含遞延所得稅 ) 1,170 收購日的 遞延所得稅負債 (250@40%) (100) 1,070 商譽 430 PricewaterhouseCoopers Slide 56 CAS 20企業合并 — 非同一控制下企業合并 分階段實現的企業合并 A股東 C C 20% 80% 90% 10% 合并 前 合并 后 B股東 A股東 B股東 背景： A(中方 )與 B(外方 )于 2022年 1月 1日共同投資設立了中外合資企業 C公司， A以現金出資并持股 20%，具有重大影響。2022年 12月 31日， A又以現金收購了 70%股權，取得了對 C公司的控制權。 A如何對該合并進行會計處理？ PricewaterhouseCoopers Slide 57 CAS 20企業合并 — 非同一控制下企業合并 分階段實現的企業合并 (續 ) RMB’000 變動 A對 C的股權比例 20% 90% A對 C的長期股權投資 初始現金投資 20,000 20,000 權益法下的損益調整 (2,000) (2,000) 追加投資 (70%) 130,000 130,000 合計 20,000 148,000 C公司凈資產 賬面價值 實收資本 100,000 100,000 留存收益 (10,000) (10,000) 合計 100,000 90,000 可辨認凈資產公允價值 100,000 50,000 150,000 PricewaterhouseCoopers Slide 58 CAS 20企業合并 — 非同一控制下企業合并 分階段實現的企業合并 (續 ) 商譽的計算 ?對于成本為 20,000千元的 20%權益： 商譽 =20,000(100,000 x 20%)=0 ?對于成本為 130,000千元的 70%權益： 商譽 =130,000(150,000 x 70%)=25,000 PricewaterhouseCoopers Slide 59 CAS 20企業合并 — 非同一控制下企業合并 分階段實現的企業合并 (續 ) 在購買日 (2022年 12月 31日 )合并財務報表上的處理 2對 C公司按照公允價值進行調整 借： xx資產 [150,00090,000=60,000] 60,000 貸：資本公積 — 資產重估增值 (60,000) PricewaterhouseCoopers Slide 60 CAS 20企業合并 — 非同一控制下企業合并 分階段實現的企業合并 (續 ) 在購買日 (2022年 12月 31日 )合并財務報表上的處理 (續 ) 2將對 C公司初始 20%的投資重述為成本 借：長期股權投資 2,000 貸：留存收益 (2,000) PricewaterhouseCoopers Slide 61 CAS 20企業合并 — 非同一控制下企業合并 分階段實現的企業合并 (續 ) 在購買日 (2022年 12月 31日 )合并財務報表上的處理 (續 ) 2確認 A公司初始所持 20%股權對應的商譽，并抵消該投資與 C公司的相關所有者權益余額 借：實收資本 [100,000x20%] 20,000 借：商譽 貸：長期股權投資 (20,000) PricewaterhouseCoopers Slide 62 CAS 20企業合并 — 非同一控制下企業合并 分階段實現的企業合并 (續 ) 在購買日 (2022年 12月 31日 )合并財務報表上的處理 (續 ) 2確認 A公司 70%長期投資對應的商譽，并抵消 A公司 70%長期投資和 C公司相關所有者權益余額 借：實收資本 [100,000x70%] 70,000 借：資本公積 [60,000x70%] 42,000 借：留存收益 [10,000x70%] (7,000) 借：商譽 25,000 貸：長期股權投資 (130,000) PricewaterhouseCoopers Slide 63 CAS 20企業合并 — 非同一控制下企業合并 分階段實現的企業合并 (續 ) 在購買日 (2022年 12月 31日 )合并財務報表上的處理 (續 ) 2確認在 C公司中的少數股東權益 借：實收資本 [100,000x10%] 10,000 借：資本公積 [60,000x10%] 6,000 借：留存收益 [10,000x10%] (1,000) 貸：少數股東權益 (15,000) PricewaterhouseCoopers Slide 64 CAS 20 企業合并 — 非同一控制下企業合并 被購買方的會計處理 ? 非同一控制下的企業合并中，購買方通過企業合并取得被購買方 100%股權的，被購買方 可以 按照合并中確定的可辨認資產、負債的公允價值調整其賬面價值。 ? 除此之外，被購買方不應因企業合并改記有關資產、負債的賬面價值。 PricewaterhouseCoopers Slide 65 CAS 33 合并財務報表 合營企業在合并財務報表上的處理 ?對合營企業的投資 ?在投資企業的合并財務報表上采用 比例合并法 現行會計法規 新企業會計準則 ?對合營企業的投資 ?在投資企業的合并財務報表上采用 權益法 ?在目前也可以 根據實際情況采用比例合并法 《 企業會計準則講解 》 第 567頁 PricewaterhouseCoopers Slide 66 CAS 33合并財務報表 以購買日可辨認凈資產公允價值為基礎的調整 子公司系以非同一控制下企業合并方式取得的，編制合并財務報表時，應當以購買日可辨認資產、負債和或有負債的公允價值為基礎對其財務報表進行調整。 CAS 20 企業合并 PricewaterhouseCoopers Slide 67 CAS 33合并財務報表 以購買日可辨認凈資產公允價值為基礎的調整 (續 ) 一般原則 于資產負債表日，以購買日可辨認資產、負債和或有負債的公允價值為基礎對子公司財務報表進行調整，是視同從購買日起，該子公司已經按照公允價值調整其會計記錄，并以調整后的賬面價值重新確認、計量和列報其購買日以后會計期間的財務狀況和經營成果。 備查賬？ PricewaterhouseCoopers Slide 68 CAS 33合并財務報表 以購買日可辨認凈資產公允價值為基礎的調整 (續 ) 具體示例 購買日 資產負債表日 賬面價值 公允價值 賬面價值 公允價值調整后的價值 貨幣資金 320 320 存貨 200 300 150 ? 固定資產 1,000 2,000 900 ?? 遞延所得稅負債 (330) ??? 凈資產合計 1,200 1,970 1,370 ???? PricewaterhouseCoopers Slide 69 CAS 33合并財務報表 以購買日可辨認凈資產公允價值為基礎的調整 (續 ) 具體示例 (續 ) 存貨，假定購買日 ()的存貨已于下半年全部售出，且重新購臵了存貨 150，則截止資產負債表日 ()，購買日原存貨的公允價值已經全部實現，并以反映在公允價值調整前的財務報表中，因此，無需調整年末存貨的賬面價值。 PricewaterhouseCoopers Slide 70 CAS 33合并財務報表 以購買日可辨認凈資產公允價值為基礎的調整 (續 ) 具體示例 (續 ) 固定資產，假定購買日 ()的固定資產截止資產負債表日 ()仍在正常使用，預計使用年限 5年，殘值率為零，則以公允價值為基礎補提折舊，即： (2,0001,000)/5/12*6=100 年末固定資產調整后的價值： 900+[(2,0001,000)100]=1,800 PricewaterhouseCoopers Slide 71 CAS 33合并財務報表 以購買日可辨認凈資產公允價值為基礎的調整 (續 ) 具體示例 (續 ) 遞延所得稅負債，以公允價值調整后的價值為基礎重新計算遞延所得稅，即： 資產負債表日 賬面價值 公允價值調整后的價值 暫時性差異 遞延所得稅 貨幣資金 320 320 存貨 150 150 固定資產 900 1,800 900 (270) PricewaterhouseCoopers Slide 72 CAS 33合并財務報表 以購買日可辨認凈資產公允價值為基礎的調整 (續 ) 具體示例 (續 ) 購買日 資產負債表日 賬面價值 公允價值 賬面價值 公允價值調整后的價值 貨幣資金 320 320 存貨 200 300 150 150 固定資產 1,000 2,000 900 1,800 遞延所得稅負債 (330) (270) 凈資產合計 1,200 1,970 1,370 2,000 PricewaterhouseCoopers Slide 73 CAS 33 合并財務報表 首份比較合并報表中的未確認投資損失 ? 企業在編制執行新準則后的首份報表時，對于比較合并財務報表中的“ 未確認的投資損失 ”項目金額，應當按照企業會計準則的列報要求進行調整，相應沖減合并資產負債表中的“未分配利潤”項目和合并利潤表中的“凈利潤”及“歸屬于母公司所有者的凈利潤”項目。 [并非 CAS38p519所涉及的重新確認和計量事項，但是，屬于需要重新列報的事項。 ] pwc 具體準則中的難點和疑點 (3) PricewaterhouseCoopers Slide 75 CAS 2 長期股權投資 長期股權投資的認定 根據什么標準認定一項資產是長期股權投資？ ? CAS 2 沒有涉及 ? 參照 CAS 22 長期股權投資 持有的 其他單位的 權益工具 金融資產 PricewaterhouseCoopers Slide 76 CAS 2 長期股權投資 長期股權投資的認定 示例 A企業持有 B企業的 30%股權，不享有參與經營決策的權利，但是，根據 B企業的公司章程， B企業必須按照上述投資的固定比率按年支付股利， 只要該企業擁有足夠的可供分配利潤；當年可供分配利潤不足以分配的，由以后年度補足應分配的股利 。 A企業持有的權利屬于股權性質的投資？ PricewaterhouseCoopers Slide 77 CAS 2 長期股權投資 長期股權投資的認定 示例 (續 ) 不是股權性質的投資，因為 A企業持有的權利，不是 B企業的權益工具，而是 B企業的負債。 ?《 公司法 》 第三十五條 股東按照實繳的出資比例分取紅利 …… 但是，全體股東約定不按照出資比例分取紅利 …… 的 除外。 ?《 公司法 》 第四十三條 股東會會議由股東按照出資比例行 使表決權，但是，公司章程另有規定的除外。 PricewaterhouseCoopers Slide 78 CAS 2 長期股權投資 以發行權益性證券方式取得的投資 企業合并以外，發行權益性證券取得的長期股