企業(yè)財務(wù)會計及管理知識分析全面解讀-資料下載頁

　　

【正文】 損益（凈損益）+已確認未實現(xiàn)的利得和損失（其他綜合收益）。結(jié)合綜合收益的定義，企業(yè)一個時期的所有者權(quán)益變動可用下述公式表示：所有者權(quán)益變動額＝企業(yè)與其所有者進行交易而產(chǎn)生的權(quán)益變動額+綜合收益。3. FASB《財務(wù)會計準則公告第130號——報告綜合收益》認為，報告綜合收益，目的是反映企業(yè)在某一會計期間內(nèi)由于已確認的交易和其他經(jīng)濟事項所引起的所有者權(quán)益的變動情況，這些變動并不是由于企業(yè)與所有者之間進行交易所產(chǎn)生的。FASB沒有規(guī)定報告綜合收益的具體格式，但鼓勵企業(yè)在損益表中或是在以凈收益開始的反映綜合收益的獨立報表中，披露其他綜合收益的組成和綜合收益總額。也就是說，綜合收益既可以在損益表中列報，也可以用一張單獨的報表列報。4. 在IASB2007年9月修訂《國際會計準則第1號——財務(wù)報表的列報》之前，綜合收益及其組成部分通過權(quán)益變動表列報。2004年4月，IASB與FASB將財務(wù)報表列報作為聯(lián)合項目開展研究。2006年3月，IASB發(fā)布了《對〈國際會計準則第1號〉的建議修改——修訂后的列報》征求意見稿，建議使《國際會計準則第1號》盡量與美國準則——《財務(wù)會計準則公告第130號——報告綜合收益》——保持一致。在考慮了對征求意見稿的反饋意見后，IASB于2007年9月發(fā)布《國際會計準則第1號——財務(wù)報表的列報》修訂版。5. 修訂后的《國際會計準則第1號——財務(wù)報表的列報》第10段規(guī)定，一套完整的財務(wù)報表包括4張報表，即財務(wù)狀況表（注意，不再稱作資產(chǎn)負債表）、綜合收益表、權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表。其中，綜合收益表可以是一張報表，也可以是兩張報表。在只提供一張報表的情況下，前半部分列示凈損益的計算過程（相當于損益表），后半部分列示其他綜合收益，最后加總就是綜合收益總額。在提供兩張報表的情況下，第一張報表是損益表，反映凈損益的計算過程；第二張報表是綜合收益表，以凈損益為起點，加減其他綜合收益，最后得出綜合收益總額。通過這一準則的修改過程，我們依稀可見IASB實質(zhì)上不斷地向美國“趨同”或者妥協(xié)。根據(jù)本解釋的規(guī)定，顯然我國選擇了第一種方法，也就是在一張報表中既反映凈損益，又反映其他綜合收益，最后反映綜合收益總額。同時，本解釋還要求在附注中披露其他綜合收益的組成內(nèi)容。6. 除現(xiàn)金流量表外，財務(wù)狀況表、綜合收益表和權(quán)益變動表均涉及所有者權(quán)益的列報，但側(cè)重點各有不同：財務(wù)狀況表反映和列示所有者權(quán)益各組成項目及所有者權(quán)益整體的期初和期末余額；權(quán)益變動表詳細說明和列示所有者權(quán)益變動的具體原因，其中既包括企業(yè)與所有者進行交易而導(dǎo)致的所有者權(quán)益變動，也包括因損益及其他原因而導(dǎo)致的所有者權(quán)益變動；綜合收益表反映和列示綜合收益的增減變動情況。這三張報表之間的數(shù)字相互勾稽，從不同的角度反映所有者權(quán)益的增減變動情況。7. 本解釋趨同國際會計準則，修改了利潤表的列報項目，修改后的利潤表格式如下（以一般企業(yè)的利潤表格式為例）：項 目本期金額上期金額一、營業(yè)收入……二、營業(yè)利潤……三、利潤總額減：所得稅費用四、凈利潤五、每股收益：（一）基本每股收益（二）稀釋每股收益六、其他綜合收益七、綜合收益總額（一）歸屬于母公司所有者的綜合收益總額（二）歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額同時，企業(yè)在財務(wù)報表附注中，還應(yīng)披露其他綜合收益的組成，披露的基本格式如下： 項 目 本期發(fā)生額上期發(fā)生額1．可供出售金融資產(chǎn) 加：當期利得（損失）金額 減：前期計入其他綜合收益當期轉(zhuǎn)入利潤的金額2．按照權(quán)益法核算的在被投資單位其他綜合收益中所享有的份額3．現(xiàn)金流量套期工具 加：當期利得（損失）金額 減：前期計入其他綜合收益當期轉(zhuǎn)入利潤金額 當期轉(zhuǎn)為被套期項目初始確認金額的調(diào)整額4．境外經(jīng)營外幣折算差額5．與計入其他綜合收益項目相關(guān)的所得稅影響6．其他 合 計8. 我們注意到，本解釋僅僅對利潤表列報項目進行了修改，其中還存在一些不足之處：一是增加了其他綜合收益后，“利潤表”就名不副實，似乎按國際會計準則第1號稱作“綜合收益表”更好，但這又不太符合我國的傳統(tǒng)習(xí)慣。二是在附注中披露的其他綜合收益各組成項目，與所有者權(quán)益變動表的項目存在重復(fù)（國際會計準則中也存在這個問題）。三是我國的“資本公積”科目既包括股本溢價（屬于與所有者交易的部分），也有其他綜合收益，無法象美國公認會計原則那樣在財務(wù)狀況表中單獨揭示“其他綜合收益”的本期余額。9. 事實上，IASB正在全面修改財務(wù)報表列報準則，所有財務(wù)報表的列報和格式都將面臨革命性變革。2008年10月16日，IASB與FASB聯(lián)合發(fā)布一份討論稿，題為《財務(wù)報表列報的初步觀點》，對傳統(tǒng)的財務(wù)報表列報格式進行了翻天覆地的改革，其中也觸及綜合收益的列報，各報表之間采用一致的標題和分類標準。IASB設(shè)想的財務(wù)報表格式框架如下：財務(wù)狀況表綜合收益表現(xiàn)金流量表業(yè)務(wù)業(yè)務(wù)業(yè)務(wù)? 經(jīng)營資產(chǎn)和負債? 經(jīng)營收入和費用? 經(jīng)營現(xiàn)金流量? 投資資產(chǎn)和負債? 投資收入和費用? 投資現(xiàn)金流量籌資籌資籌資? 籌資資產(chǎn)? 籌資資產(chǎn)收入? 籌資資產(chǎn)現(xiàn)金流量? 籌資負債? 籌資負債支出? 籌資負債現(xiàn)金流量所得稅所得稅（持續(xù)經(jīng)營（業(yè)務(wù)和籌資）的所得稅）所得稅終止經(jīng)營終止經(jīng)營（扣除所得稅后的金額）終止經(jīng)營其他綜合收益（扣除所得稅后的金額）權(quán)益權(quán)益10. 因此可以預(yù)見，在國際趨同的背景下，在不久的將來，我國財務(wù)報表列報亦將發(fā)生重大變革。八、企業(yè)應(yīng)當如何改進報告分部信息？答：企業(yè)應(yīng)當以內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)、管理要求、內(nèi)部報告制度為依據(jù)確定經(jīng)營分部，以經(jīng)營分部為基礎(chǔ)確定報告分部，并按下列規(guī)定披露分部信息。原有關(guān)確定地區(qū)分部和業(yè)務(wù)分部以及按照主要報告形式、次要報告形式披露分部信息的規(guī)定不再執(zhí)行。（一）經(jīng)營分部，是指企業(yè)內(nèi)同時滿足下列條件的組成部分：1．該組成部分能夠在日常活動中產(chǎn)生收入、發(fā)生費用；2．企業(yè)管理層能夠定期評價該組成部分的經(jīng)營成果，以決定向其配置資源、評價其業(yè)績；3．企業(yè)能夠取得該組成部分的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)會計信息。企業(yè)存在相似經(jīng)濟特征的兩個或多個經(jīng)營分部，同時滿足《企業(yè)會計準則第35號——分部報告》第五條相關(guān)規(guī)定的，可以合并為一個經(jīng)營分部。（二）企業(yè)以經(jīng)營分部為基礎(chǔ)確定報告分部時，應(yīng)當滿足《企業(yè)會計準則第35號——分部報告》第八條規(guī)定的三個條件之一。未滿足規(guī)定條件，但企業(yè)認為披露該經(jīng)營分部信息對財務(wù)報告使用者有用的，也可將其確定為報告分部。報告分部的數(shù)量通常不應(yīng)超過10個。報告分部的數(shù)量超過10個需要合并的，應(yīng)當以經(jīng)營分部的合并條件為基礎(chǔ)，對相關(guān)的報告分部予以合并。（三）企業(yè)報告分部確定后，應(yīng)當披露下列信息：1．確定報告分部考慮的因素、報告分部的產(chǎn)品和勞務(wù)的類型；2．每一報告分部的利潤（虧損）總額相關(guān)信息，包括利潤（虧損）總額組成項目及計量的相關(guān)會計政策信息；3．每一報告分部的資產(chǎn)總額、負債總額相關(guān)信息，包括資產(chǎn)總額組成項目的信息，以及有關(guān)資產(chǎn)、負債計量的相關(guān)會計政策。（四）除上述已經(jīng)作為報告分部信息組成部分披露的外，企業(yè)還應(yīng)當披露下列信息：1．每一產(chǎn)品和勞務(wù)或每一類似產(chǎn)品和勞務(wù)組合的對外交易收入；2．企業(yè)取得的來自于本國的對外交易收入總額以及位于本國的非流動資產(chǎn)（不包括金融資產(chǎn)、獨立賬戶資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)，下同）總額，企業(yè)從其他國家取得的對外交易收入總額以及位于其他國家的非流動資產(chǎn)總額；3．企業(yè)對主要客戶的依賴程度。【解讀】本解釋對《企業(yè)會計準則第35號——分部報告》作出重大修訂，修訂依據(jù)源自2006年11月IASB發(fā)布的《國際財務(wù)報告準則第8號——經(jīng)營分部》。IASB之所以廢止《國際會計準則第14號——分部報告》，主要目的是與FASB《財務(wù)會計準則公告第131號——企業(yè)分部和相關(guān)信息的披露》實現(xiàn)趨同。我國2006年2月15日發(fā)布企業(yè)會計準則體系時，制定《企業(yè)會計準則第35號——分部報告》所依據(jù)的是《國際會計準則第14號——分部報告》。現(xiàn)在，修訂一新的《國際財務(wù)報告準則第8號——經(jīng)營分部》自2009年1月1日施行，自然對我國會計準則的持續(xù)趨同增加了新的壓力與要求，因而修改我國分部報告會計準則自然在情理之中。1. 本解釋對《企業(yè)會計準則第35號——分部報告》的修訂主要體現(xiàn)在兩個方面，一是取消業(yè)務(wù)分部與地區(qū)分部這兩個概念，代之以經(jīng)營分部（Operating Segments）；二是不同區(qū)分主要報告形式和次要報告形式，從而也不再區(qū)分不同的報告形式分別披露不同的信息。2. FASB在1997年6月發(fā)布的《財務(wù)會計準則公告第131號——企業(yè)分部和相關(guān)信息的披露》中，首次提出“經(jīng)營分部”概念，其理論基礎(chǔ)是所謂的“管理法”（the management approach）。FASB認為，依據(jù)管理法，企業(yè)應(yīng)以其管理層為作出經(jīng)營決策和評估業(yè)績而對內(nèi)部各部門進行組織的方式為基礎(chǔ)確定分部。其優(yōu)點主要有三個方面：一是能夠通過“管理層的眼光”看企業(yè)，增強了用戶預(yù)測管理層行動和反應(yīng)的能力，而這些行動和反應(yīng)能極大地影響企業(yè)未來現(xiàn)金流量的前景。二是因為這些分部信息是為管理層的使用而產(chǎn)生的，所以為外部報告提供分部信息而增加的成本就相對較少。三是“行業(yè)”一詞頗具主觀性，而以現(xiàn)有的內(nèi)部結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)的分部則較少主觀性。所以，經(jīng)營分部的劃分與確定，主要基于企業(yè)的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)，所確定的經(jīng)營分部都是企業(yè)主要經(jīng)營決策者進行資源分配和業(yè)績評價的主要對象。3. 引入經(jīng)營分部后，按照本解釋的規(guī)定，企業(yè)進行分部報告的分析流程圖如下：經(jīng)營分部否否報告分部⑴直接指定為報告分部⑵同其他分部合并成為報告分部⑶非（1）和（2），作為其他項目單獨披露否是是是報告分部的對外交易收入合計額占合并總收入或企業(yè)總收入的比重達到75%或以上嗎？分部收入/所有分部收入合計≥10%？分部資產(chǎn)/所有分部資產(chǎn)合計≥10%？分部利潤或虧損的絕對額占所有盈利分部利潤合計額或所有虧損分部虧損合計額的絕對額兩者中較大者的10%或者以上？繼續(xù)將其他分部確定為報告分部，直到該比重達到75%披露分部信息否是該組成部分能夠在日?；顒又挟a(chǎn)生收入、發(fā)生費用嗎？企業(yè)管理層能夠定期評價該組成部分的經(jīng)營成果，以決定向其配置資源、評價其業(yè)績嗎？企業(yè)能夠取得該組成部分的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)會計信息嗎？是是是不是經(jīng)營分部，不適用本準則否否否4. 本解釋主要是改變了分部的確定方法，沒有改變分部信息的基本列報方法。同時，對分部確定方法及其披露信息的修改，不影響分部相關(guān)事項的確認計量，但要求企業(yè)在編制2009年年報時，重新確定分部及應(yīng)報告的信息，而且要同時提供可比的比較信息。我們認為，在進一步出臺相關(guān)規(guī)定之前，企業(yè)仍然可以按照《企業(yè)會計準則第30號——財務(wù)報表列報》規(guī)定的分部報告披露格式進行信息披露。（作者工作單位：上海市財政局）通訊地址：上海市肇嘉浜路800號郵政編碼：200030Email:qiaoyf@電話：5467 95681704128 / 28