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回顧與評介—aicpa關(guān)于財(cái)務(wù)會計(jì)概念的研究-免費(fèi)閱讀

2026-07-15 03:51 上一頁面

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【正文】因?yàn)閮蓢膰椤①Y本市場的成熟程度、監(jiān)管的力度、中介機(jī)構(gòu)的水平和職業(yè)道德均有很大差異，財(cái)務(wù)報(bào)告信息的使用者及其所需信息不可能完全相同。這份公告，連同會計(jì)研究論文集第1號和第3號是可以相互補(bǔ)充的，美國實(shí)際上是在此基礎(chǔ)上把指導(dǎo)、評估和發(fā)展會計(jì)準(zhǔn)則的理論引向深入的。理論的必要性就產(chǎn)生了，對于會計(jì)準(zhǔn)則來說，尤其需要前后一貫，內(nèi)在一致，有明確的目標(biāo)為方向并有科學(xué)嚴(yán)密的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告等基本概念。（17）　　Trueblood報(bào)告共提出12項(xiàng)目標(biāo)，其實(shí)是以一個(gè)目標(biāo)為主，其他名為目標(biāo)，實(shí)為對該目標(biāo)按美國注冊會計(jì)師協(xié)會提出4個(gè)問題分層次進(jìn)行的補(bǔ)充說明。廣泛適用原則由選擇事項(xiàng)（欲確認(rèn)和報(bào)告的事項(xiàng)）、分析事項(xiàng)、計(jì)量影響、分類所計(jì)量影響、記錄所計(jì)量影響、匯總所記錄的影響、調(diào)整記錄和傳遞所處理的信息等8大指引適用（操作）的原則所構(gòu)成，并可分為①選擇與計(jì)量原則；②財(cái)務(wù)報(bào)表表述原則兩大類（14）。　　（1）普遍性原則是用來確認(rèn)和計(jì)量影響企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的各種事項(xiàng)的原則，它分為普遍計(jì)量原則和修正性慣例。這些特征都是環(huán)境的產(chǎn)物。會計(jì)原則委員會第4號報(bào)告作為一份歷史的財(cái)務(wù)會計(jì)理論文獻(xiàn)既對當(dāng)時(shí)的會計(jì)實(shí)務(wù)作了描述與概括，又對若干基本概念（尤其是會計(jì)的目標(biāo)）以及公認(rèn)會計(jì)原則的各個(gè)層次作了系統(tǒng)并有一定創(chuàng)見的分析，如同會計(jì)研究論文集第1號和第3號一樣，會計(jì)原則委員會第4號報(bào)告對后來美國會計(jì)準(zhǔn)則委員會的CF的形成與發(fā)展，具有相當(dāng)大的影響。作者在這里的意圖，無非是希望我們在研究CF時(shí)，不要過分相信當(dāng)前美國會計(jì)準(zhǔn)則委員會的一套概念公告，而仍應(yīng)同時(shí)以史為鑒。具有不確定性的應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)按現(xiàn)行市價(jià)表示，如市價(jià)也具有不確定性以至不太可能實(shí)現(xiàn)，則可按成本列示。（1）決定現(xiàn)存資產(chǎn)的未來服務(wù)，如某種設(shè)備能提供制造產(chǎn)品的能力；（2）估計(jì)未來服務(wù)的數(shù)量，如一項(xiàng)設(shè)備預(yù)計(jì)可使用20年或現(xiàn)僅能再使用10年；（3）根據(jù)以上第（2）點(diǎn)估計(jì)，要通過以下三種交換價(jià)格（exchangeprices）即會計(jì)研究論文集第1號所說的市場價(jià)格進(jìn)行計(jì)價(jià)：　　①過去的交換價(jià)格（A past exchange price），如取得資產(chǎn)的成本或其他初始計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，這時(shí)，在資產(chǎn)銷售或處置前，不應(yīng)確認(rèn)任何損益；②現(xiàn)在的交換價(jià)格（A current price），如重置成本。但今天看來，會計(jì)研究論文集第3號有兩大新意。Moonitz的定義亦暗示應(yīng)用信息的目的，如職能中的（3）（4）（5））。Moonitz從會計(jì)職能（目標(biāo)）給出了新的會計(jì)定義：“會計(jì)的職能是（1）計(jì)量特定主體持有的資源；（2）反映在這些主體中資源的要求權(quán)；（3）對這些資源、要求權(quán)和權(quán)益的變動進(jìn)行計(jì)量；（4）確定（分配）特定的時(shí)間分期的變動；（5）運(yùn)用貨幣當(dāng)作共同標(biāo)準(zhǔn)來表示前述事項(xiàng)（ARS ）。這14項(xiàng)假設(shè)是：A1數(shù)量化；A2交換行為；A3主體（經(jīng)濟(jì)活動都要通過主體，任何報(bào)告也必須指明特定單位或主體）；A4時(shí)間分期；A5計(jì)量單位；B1財(cái)務(wù)報(bào)表；B2市場價(jià)格；B3主體（似與A3重復(fù)，而這里指特定單位或主體會計(jì)過程的結(jié)果）；B4暫時(shí)性；C1持續(xù)性；C2客觀性；C3二致性；C4穩(wěn)定的單位；C5披露。40年來，這兩份文獻(xiàn)早已處于很少受人重視的地位。　　美國的經(jīng)驗(yàn)表明：準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)所制訂的會計(jì)準(zhǔn)則（美國稱為“公認(rèn)會計(jì)原則”，GAAP）要得到公眾的認(rèn)可，需要兩個(gè)條件：第一，會計(jì)理論界的支持；第二，美國證券交易委員會賦予該機(jī)構(gòu)的權(quán)威（Evans，2003）。沒有理論根據(jù)導(dǎo)致委員們的意見經(jīng)常各執(zhí)一詞，結(jié)果只能賦予會計(jì)處理方法以較大的彈性，這就造成了相似的企業(yè)由于采用不同的會計(jì)方法，所報(bào)告的凈收益卻出現(xiàn)了重大分歧。這樣，我們在研究CF的歷史發(fā)展時(shí)，會計(jì)理論界的意見，比如上述《公司會計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》，畢竟只能作為參考，而準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)有關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則的理論研究的態(tài)度、舉措及其成果才值得人們更加重視。最早自覺研究用于評估會計(jì)準(zhǔn)則理論的著作是Paton和Littleton的《公司會計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》（An Introduction to Corporate Accounting Standards，AAA專題研究報(bào)告第3號），其特點(diǎn)是：它不是直接闡述會計(jì)準(zhǔn)則，而是以1936年的《暫行說明》為開端，對其中的基本概念展開詳盡而嚴(yán)謹(jǐn)?shù)难芯俊Ｋ员疚囊浴盎仡櫯c評介”為題，簡要地對美國早期（FASB以前）制定財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架（以下簡稱CF）的歷史、經(jīng)驗(yàn)及教訓(xùn)進(jìn)行回顧與評介。　　作為規(guī)范財(cái)務(wù)會計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告的公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則起源于現(xiàn)代企業(yè)的兩權(quán)分離和由此引起的企業(yè)內(nèi)部管理當(dāng)局（報(bào)告提供者）及企業(yè)外部投資人和其他利益關(guān)系集團(tuán)（報(bào)告使用者）的信息不對稱。正如作者在序言中所說：“我們嘗試將會計(jì)的基本概念交織在一起，而不是像‘暫行說明’那樣表述準(zhǔn)則。　　二、會計(jì)程序委員會（CAP）研究CF的回顧與評介　　在美國，從會計(jì)準(zhǔn)則的第一個(gè)制訂機(jī)構(gòu)開始，就已認(rèn)識到會計(jì)理論對會計(jì)準(zhǔn)則的重要性，但由于不同的環(huán)境和條件，有的機(jī)構(gòu)或只有設(shè)想而未付諸行動（如CAP）；有的機(jī)構(gòu)已采取了行動，也有研究成果，而未得到認(rèn)可（甚至本身就沒有取得共識如APB，其成果只能束之高閣，而努力則付之東流）。必須指出，會計(jì)程序委員會并非不注意理論，他們曾設(shè)想先研究一套會計(jì)準(zhǔn)則的基本理論，然后據(jù)以制定會計(jì)準(zhǔn)則，但要實(shí)現(xiàn)這一研究計(jì)劃，大約需要5年。因此，回顧美國會計(jì)準(zhǔn)則制定的過程，用于制定準(zhǔn)則的基本理論始終受到會計(jì)界的關(guān)注。其實(shí)，真理并不會過時(shí)，有些觀點(diǎn)需要經(jīng)過長時(shí)期的歷史檢驗(yàn)。　　例如：從第一層次（A層次）的“數(shù)量化假設(shè)”（它是基于有助于制定經(jīng)濟(jì)決策的需要）引發(fā)了第二層次（B層次）的“財(cái)務(wù)報(bào)表”假設(shè)；從第一層次的“交換行為”假設(shè)引發(fā)了第二層次的“市場價(jià)格”假設(shè)；從第一層次的“時(shí)間分期”假設(shè)引發(fā)了第二層次的“暫時(shí)性”假設(shè)（由于進(jìn)行會計(jì)分期，一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營成果總要在過去、現(xiàn)在和將來的期間分配）。”以上描述的自然是會計(jì)的職能，但怎樣認(rèn)識會計(jì)的目標(biāo)呢？用會計(jì)的話說，目標(biāo)應(yīng)表述為三個(gè)領(lǐng)域：（1）愛好者（The audience）。　　。它當(dāng)時(shí)所謂“激進(jìn)”的見解，與當(dāng)前美國會計(jì)準(zhǔn)則委員會的CF幾乎不謀而合：　　第一，以會計(jì)研究論文集第1號提出的基本會計(jì)假設(shè)為前提，本論文集首先研究了財(cái)務(wù)報(bào)表要素的性質(zhì)及其定義。采用這一基礎(chǔ)，既要確認(rèn)重置成本與原始成本的差額（即持有損益），又要確認(rèn)銷售價(jià)格與重

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