鋼鐵貿易企業內部控制缺陷認定體系研究(編輯修改稿)

　

【文章內容簡介】 指標去區分各類內控缺陷，《內部控制自我評價指引》還指出企業在具體披露內部控制自評報告時，可自行確定三種缺陷的認定標準。 內部控制缺陷分類和定義內 部 控 制 缺 陷定 義指內部控制設計存在漏洞、不能有效防范錯報與舞弊，或內部控制運行存在弱點和偏差，不能及時發現并糾正錯誤與舞弊，從而使內部控制無法為控制目標的實現提供合理保證。按照成因劃分設 計缺 陷指內部控制設計不科學、不適當，即使正常運行也難以實現控制目標。運 行缺 陷指內部控制設計比較科學、適當，但在實際運行過程中沒有嚴格按照設計意圖執行，導致內部控制運行與設計相脫節，未能有效實施控制、實現控制目標。按照影響程度劃分重 大缺 陷指一個或多個控制缺陷的組合，可能導致企業嚴重偏離控制目標。重 要缺 陷指一個或多個控制缺陷的組合，其嚴重程度和經濟后果低于重大缺陷，但仍有可能導致企業偏離控制目標一 般缺 陷指除重大缺陷和重要缺陷之外的其它缺陷 內部控制缺陷的分類設計缺陷和運行缺陷：區分的主要標準是造成內控缺陷的主要原因或者根源。設計缺陷，顧名思義是指由于內控設計方面存在問題而導致嚴重后果的缺陷，形成設計缺陷的原因不難分析得出：大部分是由于企業內部控制制度設計人員自身的問題造成的，例如缺乏相應的專業理論知識、不了解企業的相關制度結構、不清楚企業相關的組織結構等等，從而設計出過于剛性的內部控制制度，即使按照既定的設計制度執行也無法達到預先的控制目標；運行缺陷正好與設計缺陷相對應，是指設計的內控制度沒有問題，卻在執行的過程中出現了較大的偏差而導致嚴重后果的缺陷，形成運行缺陷的原因多種多樣：對內控重視程度不夠、風險意識不強、貫徹執行力度不大等等。財務報告方面和非財務報告方面的內控缺陷：有效的內部控制是通過職能化和流程化的管理形式，從而形成全方位、綜合的管控體系，因此企業面對內部控制的制定時，要與自身的具體實際緊密結合，必須考慮進一步的細化控制流程。財務報告方面的內控缺陷對企業會產生顯著的影響，直接威脅到企業的運行和財務報告可靠性目標，甚至造成潛在的財務報告重大缺陷。所以企業在評價內控缺陷的過程中，更多的是關注財務報表的錯報問題。對于企業而言，發布財務報告的時間是既定的，如果財務報告內部控制在某一段時間存在缺陷，只要及時合理地改正相關缺陷，就能夠保證最終財務報告的真實性和準確性。非財務報告內部控制缺陷則大不相同，它顯著的特點就是具有時效性，也就是說企業一旦存在該種缺陷，其對企業相關控制目標的影響就有可能立刻顯現出來，因此非財務報告內部控制缺陷即使及時更正，但對企業已經構成的違規行為以及相關的影響不會因此得到減輕。非財務報告的內控缺陷往往不易被察覺和發現，有時被發現后還很難準確的進行糾正，例如各項制度的執行情況、運營過程的有效性等等。重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷：區分的主要標準是內控缺陷對企業造成影響的嚴重程度。重大缺陷是嚴重影響企業的自身發展，較大地損害企業的利益，嚴重阻礙了企業目標的實現；重要缺陷的影響力和破壞力僅次于重大缺陷，同樣致使企業無法達到預定的控制目標；一般缺陷的影響力最小，通常不會造成嚴重的后果。由于在實際操作中極難的定量化問題，具體到缺陷的分類，應合理地合并一般缺陷和重要缺陷，將三類缺陷簡化為一般和重大內控缺陷兩個大類，如此將會大大降低管理成本和提高實務效率，同時具有較高的可操作性。 內部控制缺陷理論分析 COSO模型與我國內部控制“五要素”模型1992 年，COSO在《內部控制整合框架》中提出“五要素”理論，并做了明確的解釋說明。該框架擴展了內控缺陷識別與認定的適用范圍，使之更加的合理和全面。這樣會使企業已出現的和未發現潛在的缺陷、風險還在萌芽狀態時就被及時的發現，并正確、合理的處理，將對企業造成的損失降低到最小程度。2004年COSO在上述“五要素”框架內又新增一個目標——“戰略目標”、一個觀念——“風險組合觀”和兩個概念——“風險偏好和風險容忍度”，將風險管理框架擴容至“八要素”。 縱觀國內外的內部控制研究領域，由COSO提出的理論框架是全世界眾多學者研究內部控制的理論基礎。我國對內部控制理論的研究起步較晚，出臺的《基本規范》和《應用指引》是以COSO模型為模板，同時緊密結合中國特色社會主義基本國情，提出了所謂的中國“五要素”模型內部控制體系。其中“五要素”包括：內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通和內部監督，它們之間相互作用，聯系緊密，在分析過程中不能割裂。 我國內控體系五要素的作用和內容要素名稱作 用內 容內部環境內部環境的建設是基礎治理職能和管理職能，以及治理層和管理層對內部控制及其重要性的態度、認識和措施。風險評估風險要素的管理是關鍵企業及時識別、系統分析經營活動中與實現內部控制目標相關的風險，合理確定風險應對策略。控制活動事前事中的控制是切入點企業根據風險評估結果，采用相應的控制措施，將風險控制在可承受度之內。包括與授權、業績評價、信息處理、實物控制和職責分離等相關的活動。信息與溝通信息的溝通交流是保障企業及時、準確地收集、傳遞與內部控制相關的信息，確保信息在企業內部、企業與外部之間進行有效溝通。內部監督內部監督是方法措施企業對內部控制建立與實施情況進行監督檢查，評價內部控制的有效性，發現內部控制缺陷，應當及時加以改進。 委托代理理論隨著日益繁榮的社會經濟，給企業的發展帶來了巨大的機遇與挑戰，生產運營狀況良好的企業不斷地擴展和發展壯大，其規模和人事組織結構都發生了較大的變化。對企業的所有者來說，增加了諸多的責任和義務，這樣帶來了一些問題：企業所有者的精力不足、能力不夠等等，而又不得不繼續維持企業的運轉，在這種情況之下，只有分散權力：聘請第三方即職業經理人來協助其共同管理和操作企業的發展，這種企業的所有者與聘請的管理者之間就是委托與被委托、代理與被代理的關系。企業的所有者為了追求企業價值的最大化，將投入的資金交給企業的管理者來運營。站在企業的所有者的角度考慮，如何選擇管理者至關重要，畢竟整個企業的經營活動都交由管理者來操作。目前大型的企業一般都有自己的董事會，選擇任命管理者需要在股東大會上投票共同決定。通過委托代理關系是企業內部的分工和組織架構進一步的細化和規范。縱觀不同規模和不同性質的企業，它們當中普遍存在兩種委托代理關系。 兩種委托代理關系委托代理關系相關的問題股東和經理人之間由于信息的不對稱和雙方都在追求自身利益的最大化，產生了一系列的代理問題，但在集中所有權的情況下，這種代理關系已不占主要了。控股股東和中小股東之間控股股東對中小股東的利益侵占問題是公司治理的核心問題，控股股東可以獲得并想法增加控制權的共享收益，即提高公司價值，增強決策權和監督效益。存在的缺陷： 企業所有者與管理者之間的利潤分配。企業的所有者總是希望通過管理者的參與，能夠使企業的價值最大化；而管理者則希望得到足夠自由支配時間和較高的報酬。在這樣的矛盾下，企業的管理者有可能犧牲企業所有者的利益來實現自身的利益而導致機會主義和道德危機等行為的產生。解決的方法：面對這樣的矛盾和問題，企業的內部控制制度可以發揮自身的作用，有效地緩解這一風險的產生，良好的內部控制制度能夠監督和約束企業的經營管理者。但是由于企業所有者自身能力水平有限，并不能及時準確的掌握企業的運營信息，這就使得企業的內部控制容易產生漏洞，在企業運營過程中不能充分發揮內部控制有效的監督和管理作用，造成企業目標偏離。這就要求企業的所有者憑借內部控制缺陷所報告的信息來及時的評價及督促管理者履行職責，以確保企業健康發展。 信息不對稱理論信息不對稱，顧名思義是指信息享有權利的不對等。對于某一特定信息，參與某項活動的一部分人知道，而另一部分人不知道，又稱為非對稱或不完全信息理論。其最初出現在經濟學家阿克洛夫的著作《檸檬市場》之中。 “逆向選擇”和“道德風險”是信息不對稱造成的最大弊端。“逆向選擇”是指優質的產品被劣質產品所逐漸取代，市場中的參與交易的物品質量越來越差；“道德風險”指的是在使自身取得的利益最大化的同時并不損害他人的既得利益，簡單說就是“利己不損人”。在資本市場中，企業的經營管理者由于一直貫穿于生產經營活動過程之中，內控信息的掌握比企業投資者更全面更及時。正常情況下內部控制缺陷信息會對公司股票價格帶來負面影響，同時也反映出管理者存在管理工作上的弊端。因此“報喜不報憂”也就在情理之中，這就是“道德風險”問題，它嚴重影響了投資者的利益。出于以上原因，公司管理層有時會刻意隱瞞內部控制缺陷信息，在企業自我評價報告中不披露或少披露缺陷，導致披露的信息“含金量”大大降低，這并非個例而是普遍存在的，信息披露的質量有待提高。因此，必須制定嚴厲的措施，“沒有規矩不成方圓”，必須規范管理層披露內控信息的流程，并且嚴格按規定辦事，只有這樣才能最大限度的保護披露信息使用者的合法權益。雖然我國相繼出臺了多項法律法規及相應的指引，其中也明確指出必須披露內部控制信息，由原來的自愿性披露改為強制性披露，但也并未明確說明“不披露”或“少披露”的行為應該受到哪些具體的懲戒，這就給某些企業和管理者可乘之機，鉆法律法規的空子，因為即使違反了相關規定，受懲戒的成本遠遠低于違規所得的非法利益，長期以往造成了諸多企業競相效仿，產生了惡性循環的不良現象。這種“不披露”或“少披露”的動機已經在部分管理者腦海中根深蒂固。因此必須要有制度法規對其進行有效地約束，加大違法處罰的力度和增加違法成本，一旦發現隱瞞內控缺陷而“不披露”或“少披露”，從重處罰，絕不姑息。建立和完善內部控制缺陷認定和信息披露制度，解決信息不對稱的問題，使信息的供給雙方在信息公平的環境下實施經濟活動，是內部控制缺陷認定和信息披露的首要目標。第3章 企業內部控制缺陷認定現狀及困境分析 企業內部控制缺陷認定現狀分析 我國證券交易市場中具有代表性的是滬市和深市兩大主板市場，其中滬市有1060家，深市有1713家，每家上市公司按照法規規定每季度要披露季報，每年度要披露年報。在披露的自我評價報告中第三部分是內部控制存在的問題及整改計劃，其中披露了內控缺陷的類型及應對措施。本文選取滬深兩市鋼鐵行業板塊中的52家上市公司20132014披露的內部控制自我評價報告為數據抽樣樣本，仔細研讀并統計分析其中有關內部控制缺陷的信息。本文針對以下六個方面的問題進行詳細的數據統計：（1）內部控制自我評價報告披露的單獨性；（2）有無披露內部控制缺陷信息；（3）是否有應披露而未披露的內控缺陷信息；（4）有無聘請注冊會計師審計并出具鑒證報告；（5）在披露內控缺陷信息中，是否明確區分三個缺陷類型、有無存在重大內控缺陷以及如何總結內控缺陷的成因；（6）統計披露最常見的內控缺陷。、。 52家鋼鐵上市公司2013 2014 年披露內控缺陷信息統計表披露情況2013年比 率2014年比 率2014較2013年數量變化2014較2013年比率變化一、內控自評單獨披露的公司52100%52100%二、披露內控缺陷的公司27%24%3%三、未披露內控缺陷的公司16%20%+4+%其 中：明確指出內控無缺陷6%5%1%語焉不詳，難以辨認5%8%+3+%僅提到未來的整改計劃5%7%+2+%四、披露內控缺陷的公司27%24%3%其 中：區分內控缺陷程度的公司0000承認存在重大缺陷的公司0000自身管理不足是內控缺陷歸因的公司2%2%樣 本 總 數5252 52家鋼鐵上市公司20132014年內控缺陷披露較多的種類統計表內控缺陷種類2013年公司數量2014年公司數量內控制度建設或盲區問題98執行內控制度不到位67風險管控能力不足75對子公司的管控問題87內部審計缺陷86，52家鋼鐵上市公司除了披露年度報告外，還在其中單獨披露了自我評價報告，與前些年只有少部分公司披露形成了極為鮮明的對比，我國鋼貿企業披露缺陷的現狀有了較大的改善和提高。這表明：國家監管企業內部控制信息披露的工作是成效顯著的；企業對披露內部控制信息的意識明顯增強。：我國鋼貿行業的上市公司在披露內部控制缺陷信息時，對缺陷進行認定等方面還面臨諸多的問題，仍亟待進一步的改善和提高。（1）出具鑒證報告的上市公司數量非常少。通過表31的統計數據可以看出：2013年的9家和2014年的8家公司聘請了注冊會計師對當年的內部控制有效性作出了鑒證報告，%%，再仔細審查鑒證報告給出的結果：均是肯定意見。分析造成這種現狀的可能原因：一是我國目前的內部控制規范并未對內部控制的有效性進行強制要求，多數出于公司的自愿，絕大多數愿意聘請注冊會計師進行審計和出具鑒證報告的企業，首先是對自己的企業有詳細的了解，并對內控有效性非常有信心的；二是對于注冊會計師，目前沒有具體詳盡的審計指導，為了最大可能的規避審計風險，注冊會計師在選擇公司時，會挑選那些對內部控制較好的公司進行審計和出具鑒證報告。還有一點特別重要：相比2013年的9家公司，2014年出具內控鑒證報告的公司減為8家，呈現略微下降的趨勢。這從側面反映出，上市公司和注冊會計師都忽視了審計內部控制有效性的重要作用，執行力缺乏持續性，起監管部門應該引高度的重視。（2）披露內部控制缺陷的公司數量很少。由表31的數據可以看出，52家鋼鐵上市公司中，2013年披露內部控制缺陷的公司僅僅27家，%；2014年的數量為24家，%。相比2013年，表明絕大部分的鋼鐵上市公司對披露有一定的抵觸情緒，缺乏應有積極性。（3）沒有明確區分內控缺陷的程度。表31中的數據表明，披露內控缺陷